Yurt içi Asgari Kurumlar Vergisi & Yatırım Teşvik & Vergi İndirimi Desteği

02/08/2024 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan 7524 sayılı “Vergi Kanunları İle Bazı Kanunlarda Ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” ile pek çok vergi kanununda değişiklikler yapıldı. Bu değişikliklerin en dikkat çekicilerinden biri de yurt içi asgari kurumlar vergisidir. Bu müessese, 7524 sayılı Kanun ile Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/C maddesine eklenmiş olup, kurumların 2025 yılı ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde ettikleri kazançlarına, özel hesap dönemine tabi olan kurumların ise 2025 takvim yılında başlayan özel hesap dönemi ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde ettikleri kazançlarına uygulanmak üzere yürürlüğe girdi; geçici vergilendirme dönemlerinden itibaren de beyanlar verilmeye başlandı.

Tabi düzenlemenin yürürlüğe girmesiyle tartışmalar geçmiş yıl mali zararları üzerine yoğunlaşsa da teşvik belgelerinin sağlamış olduğu “vergi indirimi desteği” üzerindeki etkisi sınırlı oldu. Dolayısıyla, bu makalemizde yurt içi asgari kurumlar vergisi müessesesinin, vergi indirimi desteğini haiz teşvik belgeli yatırımlar üzerindeki etkisini ele alacağız.

Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisi Özetle Nedir?

Yurt içi asgari kurumlar vergisi, kurumların hesap dönemi/geçici vergilendirme dönemi kurum kazançlarını maksimum %10 nisbetinde vergilemeyi amaçlayan, yurt içi asgari kurumlar vergisi matrahından tenzil edilebilebilecek indirim ve istisnaları sınırlayan, bu matrahtan indirim ve istisnalar düşüldükten sonra hesaplanan asgari kurumlar vergisinden; KVK’nın 32’nci maddesinin 6, 7 ve 8’inci fıkraları ile yine KVK’nın 32/A maddesinde belirtilen yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle alınmayan vergilerin tenzil edilerek, normal kurumlar vergisi ile yurt içi asgari kurumlar vergisinin kıyaslanması sonucu, varsa ödenmesi gereken yurt içi asgari kurumlar vergisine ulaşıldığı bir düzenlemedir. Ayrıntılı açıklamalar için bakınız: https://kpmgvergi.com/blog/yurt-ici-asgari-kurumlar-vergisi-uygulamasi/1331.

Yine KVK’nın 32/C maddesinde; oran farklılaştırmasına Cumhurbaşkanı, uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye ise Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.

Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisinin Teşvik Belgeli Yatırımlara Temas Ettiği Nokta Nedir?

KVK’nın 32/C maddesinin 3’üncü fıkrasında 02/08/2024 tarihten önce Sanayi ve Teknoloji Bakanlığından alınmış olan teşvik belgelerindeki yatırıma katkı tutarlarının, KVK’nın 32’nci maddesine istinaden hesaplanan yıllık kurumlar vergisinin tespitinde KVK’nın 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan verginin indirileceği ve bu surette ödenmesi gereken yurt içi asgari kurumlar vergisine ulaşılacağı hüküm altına alınmıştır.

Dolayısıyla, burada kanun koyucu 2/8/2024 tarihini bir dönüm noktası olarak belirlemiş; bu tarihten önce alınan yatırım teşvik belgelerinden doğan ve kurumlar vergisi hesabında yararlanılan yatırıma katkı tutarlarının yurt içi asgari kurumlar vergisinden de indirileceğini kesin bir ifade ile hüküm altına almıştır.

Bu tarihten sonra alınan teşvik belgelerinden doğan ve ilgili hesap dönemi kurumlar vergisi hesabında dikkate alınan yatırıma katkı tutarları ise hiç bir şekilde yurt içi asgari kurumlar vergisinden tenzil edilemeyecektir.

KVK’nın 32/C maddesindeki bu kural, başkaca bir yorum yapmaya mahal bırakmayacak kadar açık ve sade. Şimdi ise verilen yetkiye istinaden uygulamaya yönelik yayımlanan Kurumlar Vergisi Tebliği’ne bakalım.

23 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Tebliği Ne Diyor?  

23 seri no.lu Tebliğ’in ilgili bölümünde kullanılabilecek yatırıma katkı tutarının belirlenmesi bakımından şu açıklamalar yapılmıştır:

“Kurumlar Vergisi Kanununun 32/C maddesinin yürürlüğe girdiği 2/8/2024 tarihinden önce Sanayi ve Teknoloji Bakanlığından alınmış olan teşvik belgelerindeki yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi indirilecek ve ödenmesi gereken asgari kurumlar vergisi belirlenecektir. Bu kapsamdaki yatırıma katkı tutarının tespitinde, 2/8/2024 tarihinden önce mevcut yatırım teşvik belgelerinde kayıtlı olan yatırım tutarı dikkate alınacak, bu tarihten sonra yatırım teşvik belgesinde gerçekleştirilen revizeler sonucundaki artışlar hesaplamaya dahil edilmeyecektir. 2/8/2024 tarihinden sonra (bu tarih dahil) yeni alınan teşvik belgeleri kapsamında yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi, hesaplanan asgari vergiden düşülemeyecektir...” Şimdi tebliğde yer alan açıklamaları ele alalım.

1-     “2/8/2024 tarihinden önce mevcut yatırım teşvik belgelerinde kayıtlı olan yatırım tutarı dikkate alınacak”: Bu husus, yani mevcut yatırım teşvik belgesinde kayıtlı olan yatırım tutarının dikkate alınacağı şeklindeki açıklama öteden beridir tartışmalı bir konudur. Hakeza, vergi idaresi de bu konuda vermiş olduğu pek çok özelgede, fiili harcamanın belgede kayıtlı sabit yatırım harcamasını aştığı durumlarda yatırıma katkı tutarının fiili yatırım harcaması üzerinden hesaplanmasına müsaade etmemekte ve belge revize şartını aramaktadır. Halbu ki, 2012/3305 sayılı “Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar’ın uygulamasına yönelik çıkarılan 2012/1 sayılı Tebliğde; miktar aşımına bağlı olmayan tutar aşımları için belge revizesini zorunlu görmemektedir. Dolayısıyla; özelgelerde belirtilen aksi yaklaşımı anlamakta zorlanıyoruz. Hakeza, vergi idaresinin yaklaşımına uygun olan düzenleme, yatırım teşvik mevzuatının uygulama tebliğinden 2018 yılında yapılan değişiklikle çıkarıldı ve miktar aşımından kaynaklanmayan  tutar aşımları için revize zorunluluğu yürürlükten kaldırdı.

Diğer taraftan, belgede kayıtlı olan sabit yatırım harcaması tutarı bildiğiniz gibi öngörülen/bütçelenen bir tutardır. Gerçekleşen yatırım harcamasının ne olacağını ancak sahaya indiğiniz vakit görebilirsiniz. Yapılan harcama, belgede kayıtlı sabit yatırım harcamasını aşsa da  bu harcama, üzerinden yatırıma katkı tutarı hesaplanabilecek nitelikte olduğu sürece herhangi bir sorun teşkil etmemesi gerekmektedir. Belge, miktara bağlı olmayan tutar aşımı nedeni ile 2/8/2024 tarihinden sonra revize edilse de hakkın ortadan kalkmaması gerektiğini değerlendiriyoruz.

2-     “2/8/2024 tarihinden sonra yatırım teşvik belgesinde gerçekleştirilen revizeler sonucundaki artışlar hesaplamaya dahil edilmeyecektir...”: Bu açıklamada yer alan “revize” ifadesinden, miktara bağlı tutar revizesinin mi yoksa miktara bağlı olmayan tutar aşımının mı kastedildiğini anlamak malesef mümkün değil. Yukarıdaki açıklamalarımdan da yola çıkarak, en hakkaniyetli yaklaşımın “MİKTAR” aşımına bağlı belge revizelerinin dikkate alınması gerektiğidir. Hakkaniyetli olarak belirttiğimiz durumda dahi KVK’nın 32/C maddesinde yer alan amir hüküm ortada iken miktar aşımlarına ilişkin belge revizesini dahi kapsam dışına çıkarmak Kanun madddesini ilafına bir durum yaratır, kanun hükmünün tebliğ ile daraltılması sonucunu doğurur. Daraltıcı olması nedeniyle de Kanunilik ilkesine aykırılıktan bahsedilebilir.

3-     “2/8/2024 tarihinden sonra (bu tarih dahil) yeni alınan teşvik belgeleri kapsamında yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi, hesaplanan asgari vergiden düşülemeyecektir”: Bu açıklama, kanun maddesi ile birebir uyumlu olup; 2/8/2024 tarihinden sonra alınan belgelerden kaynaklı yatırıma katkı tutarlarının yurt içi asgari kurumlar vergisinin hesabında dikkate alınmaması gerekmektedir.

Belge Revizelerini Sıkı Takip Etmek Gerekir mi? 

23 seri no.lu Tebliğ’de uygulamaya yönelik açıklamalar dikkate alındığında belgede yapılan revizelerin yurt içi asgari kurumlar vergisi bakımından kritik öneme sahip olduğunu söyleyebiliriz. Dolayısıyla, teşvik belgesine sahip olan mükelleflerin ileride herhangi bir olumsuz durum ile karşılaşmaması için belgelerin takibi konusunda oldukça titiz davranmasında fayda var.