Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisi Uygulaması

7524 sayılı Kanun 2 Ağustos 2024 tarihli Resmi Gazete’ de yayımlanarak yürürlüğe girdi. Söz konusu kanun ile çeşitli vergi kanunlarında önemli değişiklikler yapıldı, bununla birlikte yeni vergi uygulamaları da gündeme girdi. Yeni uygulamalardan biri de Kurumlar Vergisi Kanununa 32/C maddesi ile eklenen “Yurt içi asgari kurumlar vergisi” oldu. 

Uygulama Ne Zaman Yürürlüğe Giriyor?

Kurumlar, 01 Ocak 2025 tarihinden geçerli olmak üzere elde ettikleri kazançları üzerinden uygulamaya başlayacak.

Özel hesap dönemine tabi olan kurumların ise 2025 takvim yılında başlayan özel hesap dönemi ve izleyen vergilendirme dönemlerinde elde edilen kazançlarına asgari kurumlar vergisi uygulanacak.

Yurtiçi Asgari Kurumlar Vergisinin Mükellefleri Kimlerdir?

Asgari kurumlar vergisinin mükellefleri, Kurumlar Vergisi Kanununda sayılan mükelleflerdir.

Türkiye'de elde ettikleri kazançlarını kurumlar vergisi beyannamesi ile beyan etmek zorunda olan dar mükellef kurumlar da asgari kurumlar vergisine tabi olacaktır.

Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 30.maddesinde yer alan ve vergisi tevkif suretiyle alınan kazanç ve iratların beyanı dar mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Dar mükellef kurumların söz konusu kazanç ve iratlar nedeniyle beyanname vermeleri halinde, bu kurumlar da asgari kurumlar vergisine tabi olacaktır.

Kurumlar vergisinden muaf olan kurumlar vergisi mükellefleri için asgari vergi hükümleri uygulanmayacaktır.

Yurtiçi Asgari Kurumlar Vergisi Nedir? Nasıl Hesaplanır?

Yurtiçi asgari kurumlar vergisi kısaca, kurumların genel kurallar çerçevesinde hesapladığı kurumlar vergisinin indirim ve kanunda belirtilen istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının %10’undan az olmaması esasına dayanıyor.

İndirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancı ibaresi, hesap dönemi sonundaki ticari bilanço karına kanunen kabul edilmeyen giderlerin eklenmesiyle bulunan tutarı ifade ediyor.

Kanunda hüküm altına alındığı üzere, yurt içi asgari kurumlar vergisi hesaplanırken kurum kazancından aşağıdaki istisna ve indirimlerin indirilebilecek;

·        Tam mükellef kurumlardan elde edilen iştirak kazançları istisnası (KVK Md. 5/1-a),

·        Emisyon primi kazanç istisnası (KVK Md. 5/1-ç),

·        Yatırım fon ve ortaklıklarının kazancı istisnası (taşınmazlardan elde edilen kazançlar hariç) (KVK Md. 5/1-d)

·        Risturn kazanç istisnası (KVK Md. 5/1-i),

·        Sat-kirala-geri al işlemlerine yönelik kazanç istisnası (KVK Md. 5/1-j),

·        Varlık kiralama işlemlerinden elde edilen kazanç istisnası (KVK Md. 5/1-k)

·        Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerin işletilmesi ve devrinden elde edilen kazançlara uygulanan istisna (4490 sayılı Kanun md.12),

·        Serbest Bölgeler Kanunu kapsamındaki kazanç istisnası (3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu),

·        Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu kapsamındaki kazanç istisnası (4691 sayılı Kanun geçici madde 2),

·        Girişim sermayesi fonu indirimi (KVK Md.10/1-g),

·        Korumalı işyeri indirimi (KVK Md.10/1-h),

·        Kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılabilen Ar-Ge ve tasarım indirimleri

Ayrıca, hesaplanan yurt içi asgari kurumlar vergisinden,

·        Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32. maddenin altıncı, yedinci ve sekizinci fıkraları uyarınca, payları BİST’te ilk defa işlem görmek üzere en az %20 oranında halka arz edilen kurumlar için belli bir süreye kadar 2 puan, ihracat yapan kurumlar için 5 puan, sanayi sicil belgesine sahip ve fiilen üretim yapan kurumlar için ise 1 puan indirimli kurumlar vergisi oranı uygulaması nedeniyle alınmayan vergiler ile,

·        2 Ağustos 2024 tarihi öncesinde (maddenin yürürlük tarihi) Sanayi ve Teknoloji Bakanlığından alınmış olan teşvik belgelerindeki yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi,

indirilecek ve ödenmesi gereken yurt içi asgari kurumlar vergisi belirlenecektir.

Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisi Hesaplamasında Kurum Kazancından Düşülmeyen İstisna Ve İndirimler Neler?

Kurumlar vergisi mükelleflerince elde edilen tüm kazançlar kurum kazancına dahil edilmekte, 5520 sayılı Kanun ile diğer kanunlarda düzenlenen indirim ve istisnalar ise kurumlar vergisi beyannamesinin "Zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler" ile "Kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler" bölümünde gösterilmek suretiyle kazancın veya vergiye tabi matrahın tespitinde indirim konusu yapılmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile diğer kanunlarda yer alan ve asgari kurumlar vergisi matrahından düşülemeyen istisnalar aşağıdaki gibidir:

·        Yurt dışı iştirak kazançları istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-b)

·        Yurt dışı iştirak hissesi satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-c)

·        Yatırım fon ve ortaklıklarının kazanç istisnası (taşınmazlardan elde edilen kazançlar) (5520 sayılı Kanun madde 5/1-d)

·        Taşınmaz, iştirak hisseleri ve fon satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde

·        Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya TMSF'ye borçlu durumda olanların taşınmaz veya iştirak hisselerinin satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-f)

·        Yurt dışı şube kazançları istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-g)

·        Yurt dışı inşaat, onarım, montaj ve teknik hizmetler kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-h)

·        Eğitim ve öğretim kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/1-ı)

·        Yabancı fon kazançlarının vergilendirilmesinde yönetici şirketlere ilişkin kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/A)

·        Sınai mülkiyet hakları satış kazancı istisnası (5520 sayılı Kanun madde 5/B)

·        Kur korumalı mevduat ve katılım hesaplarından elde edilen kazanç istisnası (5520 sayılı Kanun geçici madde 14)

·        Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç istisnası (193 sayılı Kanun geçici madde 76)

·        Araştırma altyapılarının Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarda istisna (6550 sayılı Kanun geçici madde 1/a)

·        Özel Kanunlarda yer alan ve asgari vergi matrahına dahil edilmesi gereken diğer istisnalar

Kurumlar Vergisi Kanununun 5.maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde sayılan yatırım fon ve ortaklıklarının istisna kapsamında taşınmazlarından elde ettikleri kazançları, asgari kurumlar vergisinin kapsamındadır.

Yatırım fon ve ortaklıklarının, ticari mal niteliğinde olanlar dahil sahip oldukları taşınmazlardan elde ettikleri kazançlar; taşınmaz alım satım kazançları, kira gelirleri, taşınmaza dayalı hakların devir ve temlikinden elde edilen kazançlar, taşınmaz inşaat projelerinden elde edilen gelirler, taşınmaz işletme gelirleri gibi doğrudan taşınmazlardan elde ettikleri kazançlardır.

5520 sayılı Kanun ile diğer kanunlarda yer alan ve asgari kurumlar vergisi matrahından düşülemeyen indirimler aşağıdaki gibidir:

·        Sponsorluk harcamalarında indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-b)

·        Bağış ve yardımlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-c)

·        Eğitim ve sağlık tesisleri ile yurt inşaatlarına ilişkin bağış ve yardımlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-ç)

·        Kültür ve turizm amaçlı bağış ve yardımlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-d)

·        Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına yapılan bağışlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-e)

·        Kızılay Derneği ile Yeşilay Cemiyetine yapılan nakdi bağış ve yardımlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-f)

·        Yurt dışına verilen yazılım, mühendislik, eğitim ve sağlık hizmetleri kazanç indirimi (5520 sayılı Kanun madde 10/1-ğ)

·        Nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi (5520 sayılı Kanun madde 10/1-ı) ğ)

·        İstanbul Finans Merkezi Bölgesinde faaliyette bulunan kurumların elde ettiği kazançlarda indirim (5520 sayılı Kanun madde 10/1-i)

·        Yatırım indirimi istisnası (193 sayılı Kanun mülga madde 19, geçici madde 61 ve geçici madde 69)

·        Teknogirişim sermaye desteği indirimi (5746 sayılı Kanun madde 3/5)

·        Teknokent sermaye desteği indirimi (4691 sayılı Kanun geçici madde 4)

·        Özel Kanunlarda yer alan ve asgari vergi matrahına dahil edilmesi gereken diğer indirimler

Beyannamede İndirim Konusu Yapılan Karşılık İptali, Değerleme Farkları vb. Unsurların Asgari Kurumlar Vergisi Karşısındaki Durumu Nedir?

Kanun hükümlerinde bu konuya ilişkin açık bir hüküm bulunmamasına karşın, yayımlanan Tebliğde bu konuya değinilmiş ve kurumlar vergisi beyannamesinin “Diğer indirimler” veya “Diğer indirimler ve istisnalar” satırlarında gösterilmekle birlikte, mahiyet itibarıyla indirim veya istisna kapsamında olmayıp, daha çok vergi matrahının doğru hesaplanması amacıyla beyannamenin bu satırlarına yazılan (Türkiye Muhasebe Standartları/Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile Vergi Usul Kanunu hükümleri arasındaki değerleme farkları, örtülü sermaye kabul edilen borçlanmalarda borç alan kurum nezdinde Türk Lirası’nın değer kazanması sonucu oluşan kur farkı gelirleri, kıdem tazminatı karşılığı iptali, vergi borçlarına mahsup edilen ve gelir olarak dikkate alınan 193 sayılı Kanunun mükerrer 121 inci maddesi kapsamındaki uyumlu mükellef indirimi hakkı gibi) tutarlar üzerinden asgari kurumlar vergisi hesaplanmayacağı ifade edilmiştir.

Geçmiş Yıl Zararları Yurt İçi Asgari Kurumlar Vergisi Hesaplamasında Dikkate Alınacak mı?

Bilindiği üzere, Kurumlar vergisi kanununda geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararların, beş yılı aşmamak üzere kazançtan indirilebileceği hükmü yer almaktadır. Ancak yurtiçi asgari kurumlar vergisi ile ilgili hükümlerin yer aldığı Kanun’da geçmiş yıl zararlarının yurt içi asgari kurumlar vergisi matrahından düşülmesine yönelik herhangi bir hükme yer verilmemiştir.

Konu ile ilgili yayımlanan Tebliğde, yurt içi asgari kurumlar vergisi hesabında geçmiş yıl zararlarının kurum kazancından düşülmeyeceği ve asgari vergi hesaplamasında dikkate alınacağı belirtilmiştir.

Dolayısıyla asgari kurumlar vergisi hesabında devreden zararların mahsubu imkânının ortadan kaldırıldığı, kanun ile mükelleflere verilen bir hakkın kullanımının asgari kurumlar vergisi yönünden Tebliğ’de yer alan açıklamalar çerçevesinde engellendiği görülmektedir.

2 Ağustos 2024 Tarihinden Sonra Alınan Yatırım Teşvik Belgelerinin Asgari Vergi Karşısındaki Durumu Nedir?

2 Ağustos 2024 tarihinden sonra (bu tarih dâhil) yeni alınan teşvik belgeleri kapsamında yatırıma katkı tutarlarının kullanılması nedeniyle 32/A maddesi hükmüne istinaden ilgili hesap döneminde alınmayan vergi, hesaplanan asgari vergiden düşülemeyecektir.

Örneğin A Firması, 1 Eylül 2024 tarihinde Sanayi ve Teknoloji Bakanlığından aldığı yatırım teşvik belgesinin toplam sabit yatırım tutarı 10.000.000 TL, Yatırıma Katkı Oranı ise %30, Vergi İndirim Oranı ise %70 olsun. Normalde 3.000.000 TL tutarındaki yatırıma katkı tutarı (tahsilinden vazgeçilen kurumlar vergisi) 2024 ve izleyen dönemlerde yapılan harcamalara ve kazanca bağlı olarak kullanılabilecektir.

İlgili kurumun 2025 yılı için ticari bilanço karının 8.000.000 TL olduğunu, KKEG tutarının 1.000.000 TL olduğunu, ilgili dönemde kullanılabilir yatırıma katkı tutarının ise 1.500.000 TL olduğunu varsayalım.

Yukarıdaki tabloda da görüleceği üzere, ilgili kurumun hesaplanan kurumlar vergisi tutarı 750.000 TL olacaktır.

Ancak, ilgili teşvik belgesi 2 Ağustos 2024 tarihinden sonra alındığından, bu kapsamda tahsil edilmeyen vergi tutarı olan 1.500.000 TL asgari kurumlar vergisi matrahından düşülemeyecek ve 9.000.000 TL matrah üzerinden yurt içi asgari kurumlar vergi tutarı 900.000 TL olarak hesaplanacaktır.

Kurumun hesaplanan kurumlar vergisi, asgari kurumlar vergisinden düşük olduğundan, hesaplanan kurumlar vergisi 900.000 TL olarak dikkate alınacaktır.

Görüldüğü üzere, 2 Ağustos 2024 tarihinden sonra alınan teşvik belgelerinde kullanılan yatırıma katkı tutarlarının %10’u kadar asgari kurumlar vergisi kapsamında ilave vergi yükü ortaya çıkmaktadır. Yani örnekteki teşvik belgesi için 3.000.000 TL olan yatırıma katkı tutarının kuruma vergisel avantajı, ödenen asgari kurumlar vergisi nedeniyle 2.700.000 TL olacaktır.

2 Ağustos 2024 Tarihinden Önce Alınmış Olan Ancak Bu Tarihten Sonra Revize Edilen Yatırım Teşvik Belgeleri İçin Uygulama Nasıl Olacak?

Tebliğde, Kanun hükmünde yer almayan bir husus göze çarpıyor, asgari kurumlar vergisi kapsamda indirilebilecek tahsilinden vazgeçilen vergi tutarının tespitinde, 2 Ağustos 2024 tarihinden önce mevcut yatırım teşvik belgelerinde kayıtlı olan yatırım tutarının dikkate alınacağı ancak bu tarihten sonra yatırım teşvik belgesinde gerçekleştirilen revizeler sonucundaki artışların hesaplamaya dahil edilmeyeceği ifade edilmiştir.

Bu nedenle, kurumlar vergisi hesaplamasında asgari kurumlar vergisinden mahsup edilecek revize öncesine isabet eden yatırıma katkı tutarı ile asgari kurumlar vergisinden mahsup edilemeyecek revize sonrasına isabet eden yatırıma katkı tutarlarının ayrımını yapmak gerekecektir.

Geçici Vergi Dönemlerinde Asgari Kurumlar Vergisi Hesaplanacak mı?

Yurt içi asgari kurumlar vergisi geçici vergi dönemlerinde de hesaplanacaktır.

İlk Defa Faaliyete Başlayan Kurumlar Uygulama Kapsamında mı?

İlk defa faaliyete başlayan kurumlar hakkında faaliyete başlanılan hesap döneminden itibaren üç hesap dönemi boyunca yurt içi asgari kurumlar vergisi hesaplamayacaklardır.

Örneğin, 2025 hesap döneminde kurulan bir şirket 2025, 2026 ve 2027 hesap dönemlerinde asgari kurumlar vergisi uygulamasına tabi olmayacaktır. 2023 yılında kurulan bir şirket için 2025 hesap döneminde, 2024 yılında kurulan bir şirket için ise 2025 ve 2026 hesap dönemlerinde asgari vergi uygulanmayacaktır.

Bununla birlikte; birleşme, devir, tür değişikliği ile kısmi ve tam bölünme suretiyle kurulan şirketler ilk defa faaliyete başlayan şirket olarak kabul edilmeyecektir.

Hasılat Esasına Göre Vergilendirilen Kurumlar Vergisi Mükellefleri Asgari Vergi Hesaplayacak mı?

Gelir Vergisi Kanununun "Hasılat esaslı kazanç tespiti" başlıklı 113.maddesine göre hasılat esasına göre vergilendirilen kurumlar vergisi mükellefleri hakkında asgari vergi uygulanmayacaktır.

Hesaplanan Asgari Vergiden Mahsup Edilebilecek Vergiler Var mı?

Hesaplanan asgari vergiden hesap dönemine ilişkin tevkif suretiyle ödenen kurumlar vergisi ile ödenen geçici vergiler mahsup edilebilecektir.

Uyumlu Mükellef Vergi İndirimi Asgari Kurumlar Vergisi İçin de Uygulanabilir mi?

Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121.maddesi kapsamında vergi indirimi hakkı bulunan kurumlar, hesaplanan asgari kurumlar vergisi için de bu haklarını kullanabileceklerdir.

Tasfiye, Birleşme, Devir Ve Tam Bölünme İşlemleri Nedeniyle Verilen Beyannamelerinde Asgari Kurumlar Vergisi Hesaplanacak mı?

Mükelleflerin; tasfiye, birleşme, devir ve tam bölünme işlemleri nedeniyle vermiş oldukları beyannamelerinde de asgari kurumlar vergisini hesaplamaları gerekecektir.

Sonuç

7524 sayılı Kanun ile Kurumlar Vergisi Kanununa 32/C maddesi ile eklenen Yurt içi Asgari Kurumlar Vergisi’ni hesaplanan kurumlar vergisinin, kanunda belirtilen indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancının %10'undan az olamaması şeklinde tanımlamak mümkündür.

Kurumlar, Asgari Kurumlar Vergisi’ni 01 Ocak 2025 tarihinden geçerli olmak üzere elde ettikleri kazançları üzerinden uygulamaya başlayacaklardır.

Mükelleflerin hayatımıza girecek bu düzenlemenin etkilerini yukarıda açıklanan özellikli hususlar çerçevesinde analiz etmeleri faydalı olacaktır.