Yurt dışı iştirak hissesi satışından zarar doğması durumunda oluşan zararı istisna dışı kurum kazancında indirim konusu yapabilir miyiz?

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. Maddesinin 3. Fıkrasında mükelleflerin kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararların, istisna dışı kurum kazançlarından indirilemeyeceği düzenlenmiştir. Bu fıkrayla yalnızca istisna kapsamında oluşan zararların değil aynı zamanda istisna kapsamında katlanılan giderlerin de indirim konusu edilemeyeceği açıkça belirtilmektedir.

7440 sayılı kanunun 20. maddesiyle yapılan düzenlemeden sonra ilgili kanun maddesi;

 “01.01.2023 tarihinden itibaren elde edilen gelir ve kazançlara uygulanmak üzere Kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmez. Şu kadar ki iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri, Kanunun 19 uncu maddesi kapsamında yapılan devir işlemleri sonrasına isabet edenler de dâhil olmak üzere, kurum kazancından indirilebilir.” şeklinde değiştirilmiştir.

Buna göre istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin ve istisna kapsamında oluşan zararların istisna dışı kurum kazançlarından indirilemeyeceği, fakat iştirak hisseleri alımıyla ilgili katlanılan finansman giderlerinin kurum kazancından indiriminin mümkün olduğunu anlayabiliriz.

Yine Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 9. Maddesinde kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecek zararlardan bahsetmiş olup, “Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, beş yıldan fazla nakledilmemek şartıyla yurt dışı faaliyetlerden doğan zararlar”ın indirim konusu yapılabileceğine değinmiştir. Fakat buradaki “Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere” ibaresi yurt dışında gerçekleştirilen faaliyetlerden istisna kapsamında olanların zararla sonuçlanması durumunda mahsubunun mümkün bulunmadığını açıklamaktadır.

Peki, yurt dışı iştirak kazançları istisnası iradi bir istisna olabilir mi?

Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “5.6.2.3.2. Satış kazancının fon hesabında tutulması” başlıklı bölümünde;

“İstisna, satış kazancının %75’ine uygulandığından, kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmayıp, sadece istisnadan yararlanan kazanç kısmının söz konusu fon hesabına alınması yeterlidir.” ibaresi yer almaktadır.

Buna göre kurumlar vergisi mükellefleri kazancın tamamının fon hesabına alınma şartı bulunmadığı gerekçesiyle istisnadan yararlanmak istemiyorlarsa fon hesabına kazançlarını dâhil etmemeyi tercih edebilirler. Bu durumda elde ettikleri kazanca istisna uygulanmayacağı için yurt dışı iştiraklerine ilişkin katlandıkları giderlerin ve zararların istisna dışında değerlendirilerek kurum kazancından indirim konusu yapılmasının kabul edilmesi yanlış olmaz. Fakat yine de Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. Maddesinin 1. Fıkrasının ( c ) bendinde bu uygulamanın isteğe bağlı bir uygulama olduğuna ilişkin bir açıklama yer almamaktadır.

Bu konuya ilişkin İstanbul Vergi Dairesinin paylaşmış olduğu bir özelgede aşağıdaki açıklamaya yer verilmiştir;

“     - Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (c) bendinde yer alan şartlar dâhilinde, sahip olunan yurt dışı iştirak hisselerinin elden çıkarılması halinde oluşacak kazanç istisna kapsamında değerlendirileceğinden, bu satış dolayısıyla oluşan zararın diğer faaliyetlerinizden doğan kazançlarınızdan indirilmesi mümkün değildir.

Öte yandan, mezkûr bentte yazılı şartların sağlanamaması durumunda Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yazılı şartlar dâhilinde %75’lik istisnadan yararlanmanız mümkün bulunduğundan, bu satıştan doğan zararlar ile satışa ilişkin giderlerin %75'lik kısmının istisna dışı kurum kazançlarından indirilmesi mümkün olmayacaktır. Ancak bu satışa ilişkin zararlar ile giderlerin kalan %25’lik kısmının ise vergiye tabi kurum kazancınızın tespitinde dikkate alınabilmesi mümkündür.”           

İlgili özelgeden de anlaşılacağı üzere yurt dışı iştiraklerinin satışından zarar edeceğini öngören mükellef Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. Maddesinin 1. Fıkrasının ( c ) bendinde yer alan istisna şartlarının gerçekleşmemesini sağlayabilir. Böyle bir durumda yazının önceki bölümünde bahsedilen kurumlar vergisi kanununun 9. Maddesinde “zarar mahsubu” başlığında yer alan şartların sağlanması durumunda yurt dışı iştiraklerinin satışından doğan zararların indirim konusu yapılmasının önü açılmış olacaktır.

Makaleyi Kaleme Alan

Damla KAYAALP

Senior, Tax

Referanslar

-        Salih Çalal, Anonim Şirket Aktifinde Yer Alan İştirak Hisselerine İlişkin Vadeli Satışın Zararla Sonuçlanması, Mali Cözüm Dergisi Sayı:29, 2019 245-250.

-        İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 9/3/2015 tarihli ve 62030549-125[5-2013/436]-402 Sayılı Özelgesi

-        Bilgehan Arslan, Kurumlar Vergisi Kanunda Yurt Dışı İştirak Hissesi Satış Kazançları İstisnası, Yüksek Lisans Tezi Syf: 127