Türkiye’de pandemi, ekonomik darlık, işsizlik, enflasyon, TCMB Rezervleri, hazine nakit dengesi, gösterge faiz, swap, kur vb ifadeler son zamanlarda gündemi oldukça meşgul eder hale geldi.  Özellikle Covid-19’un etkilerinin, aşı çalışmaları başlamasına rağmen en az bir yıl daha devam edeceği öngörülüyor. Haliyle, ülkeler ekonomilerini ayakta tutabilmek için daha önce en azından ikinci dünya savaşından sonra hiç karşılaşmadıkları güçlüklerle uğraşmak  için ekstra gayret gösteriyor.

Hal böyle olunca ve bir de ülkemiz özelinde borçlanmanın maliyetinin yüksekliği dikkate alındığında “Devlet” olarak tanımlanan yapının fonksiyonlarını yerine getirebilmesi, ekonominin desteklenmesi, önemli finansman ihtiyacını gerektiriyor ve bu da okların yönünü yine vergiye çeviriyor. Tabii olarak burada işletmeler bir yandan yeni dünya düzenine ayak uyduruyor, diğer yandan da ayakta kalmaya çalışıyor. Ayakta kalmaya çalışılırken ardı arkası kesilmeyen vergi düzenlemelerinin mükellefler üzerinde inanılmaz bir yük biriktirmeye devam ettiği de bir gerçek.

Ancak Devletin bu dönemde yüksek finansman gereğini  en ucuz yolla karşılamaya ihtiyacı olduğu ve bu amaçla en son başvurulan vergileme türü olarak karşımızda dağıtılmayan şirket karlarından stopaja tabi tutulması konusunun son günlerde konuşulduğunu ve hatta aşağıda ayrıntısını değerlendireceğimiz maddenin piyasada ciddi olarak dolaştığını görüyoruz.

Gelir Vergisi Kanununa Geçici 92 inci madde olarak eklenmesi beklenen madde neler getiriyor?

Son günlerde piyasada yer alan mevcut taslağın çıkıp çıkmayacağı bu aşamada kesin olmasa da basında yer alan bilgilerden taslağın kısa sürede TBMM’ye gelmesinin beklendiğini söyleyebiliriz. Söz konusu taslağa göre düzenlemenin içeriğinin aşağıdaki konuları içereceği değerlendirilmektedir.

Ø  Kapsama Kimler Giriyor? Tevkifatı Kimler Yapacak?

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren KURUMLAR VERGİSİ MÜKELLEFLERİ kapsama girmektedir.

Buna göre;

·         Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketleri,

·         Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar sermaye şirketleri,

·         Kooperatifler

·         Dernek veya vakıflara ait iktisadî işletmeler

·         İş ortaklıkları

·         İktisadi Kamu Kuruluşları,

·         Yabancı Şirketlerin Türkiye’deki dar mükellefiyete tabi işyerleri

Kapsama girecektir. Kapsam sektörel bir ayırım içermemektedir. Eğer TBMM gündemine gelirse bazı istisnalar gündeme gelebileceği tahmin edilmektedir.

Ø  Dağıtılmayan Kar Payı Tevkifatının Matrahı ne olacak?

Tevkifat Matrahının taslağın gerekçesinden aşağıdaki şekilde hesaplanacağını öngörüyoruz. Eğer kanun çıkarsa haliyle matrah konusu tebliğler ile netleştirilir.

----------------------------------------------------------------------

Ticari Kazanç                                                              (+)

Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler                       (+)

Zarar Olsa Dahi İndirilecek İstisna ve İndirimler   (-)

 - İştirak Kazançları İstisnası

- Varsa Yatırım İndirimi İstisnası (GVK Geçici 61)

=--------------------------------------------------------------------

Kurum Kazancı

Hesaplanan Kurumlar Vergisi (-)

=-------------------------------------------------------------------

Tevkifat Matrahı

-------------------------------------

Görüleceği üzere, matrah hesaplanırken özellikle ar-ge teşvikleri başta olmak üzere bir çok indirimin dikkate alınmadan tevkifat matrahına ulaşıldığı bunun da bir taraftan teşvik verirken diğer taraftan teşvik, istisna ve indirimlerin etkisinin ciddi anlamda zayıflatacağı açıktır.  Dolayısıyla mevcut teşvik ve indirimlerin etkisinin azaltılmaması önemlidir.

Ø  Tevkifat Oranı Nedir? Ne Zaman Beyan Edilecek ve Ödenecek?

Tevkifat, KV Beyanı akabinde, Mayıs Ayında Hesaplanacak ve  GVK 98 ve 119 uncu maddeleri uyarınca Muhtasar Beyanname ile Haziran Ayınının 26 ıncı günü akşamına kadar beyan edilerek ödenecektir.  Tevkifatın oranı, beyanı ve ödeme dönemleri aşağıdaki gibidir.

   Kazancın Yılı   Tevkifat Oranı    Tevkifat Dönemi          Beyan & Ödeme

               2020                 %10                    Mayıs 2021                27 Haziran 2021

               2021                 %10                    Mayıs 2022                26 Haziran 2022

               2022                 %  5                    Mayıs 2023                26 Haziran 2023

Özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar için bu tevkifat, ilgili yıl içinde başlayan hesap dönemlerine ait kazançlarına uygulanır; Bu da 2020, 2021 ve 2022 yıllarında başlayıp takip eden yılda biten hesap dönemleri için KV beyanlarını takiben yukarıdaki esaslara göre tevkifat yapılarak beyan edilmesi öngörülmektedir. Anlaşılan hızlı bir tahsilat için kanun bir nev’i geçmişe yürütülerek 2020 yılı dağıtılmayan karları da kapsama alınacaktır. Son dönemlerde İdare maalesef yeni vergi düzenlemelerini, vergi oran değişikliklerini düzenleme sonrası verilecek gelir ve kurumlar vergilerini ekleyerek bir nev’i önceki yıl gelirlerini vergilemektedir. Bunun kanunların geri yürümezliği ilkesine ne kadar uyumlu olduğu tartışılır.

Ø  Hangi Kar Üzerinden Tevkifat Yapılacak?

Mevcut taslak metnine göre tevkifatın uygulanacağı kar şirketlerin 2020, 2021 ve 2022 yılı dönem karları olacaktır. Dolayısıyla önceki yıllara ait dağıtılmamış vergiler kapsamda yok, ki bunların dahil edilmesi ciddi hukuki sorunlar doğurabileceği de açıktır.  Ancak bu kar tutarı ve tevkifat matrahı yukarıda belirtildiği şekilde hesaplanacağını belirtmekte fayda var.

Ø  Kâr, Tevkifat Tarihinden Önce Dağıtılırsa Ne Yapılacak?

Vergi tevkifatının yapılacağı tarihe kadar kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği hesap dönemine ilişkin kârın dağıtımına (avans olarak dağıtılanlar dahil) veya dar mükellef kurumlar tarafından ana merkeze aktarılan tutara bağlı olarak tevkifat yapılması durumunda, tevkifat yapılan tutara isabet eden kısım için bu fıkraya göre ayrıca tevkifat yapılmayacağı planlanmış.

Buna göre eğer kurumlar, KV beyannamesinin verileceği Nisan 2021, 2022 ve 2023 yılına kadar ilgili dönem kârlarını dağıtır ve bu tutarlar tevkifata tabi tutulur ise ayrıca tevkifat yapılmayacaktır.

Ancak normal kar dağıtımına bağlı tevkifat, GVK 96/b-ii ve KVK 15 ve 30. Maddelerine göre sadece gerçek kişilere, dar mükellef kurumlara veya vergiden muaf olanlara yapıldığında yapılacağı için bunun dışında kar dağıtımı yapılsa da söz konusu tevkifattan kaçınmak mümkün olamayacaktır.

Ø  Kâr, Tevkifat Yapıldıktan Sonra Dağıtılırsa Nasıl Hareket Edilecek?

Taslağa  göre tevkifata tabi tutulan kazancın dağıtılması halinde, dağıtılan kar payı veya dar mükellefler tarafından ana merkeze aktarılan tutar üzerinden GVK ile 5520 sayılı KV Kanunu uyarınca ayrıca tevkifat yapılacaktır.

Bu durumda iki ayrı tevkifat söz konusu olmaktadır. Birincisi yeni getirilen ve peşin tevkifat olarak isimlendirebileceğimiz dağıtılmamış kar üzerinden hesaplanan % 10 tevkifat. Diğeri ise normal kar dağıtımı yapıldığında hesaplanan GVK 94/6-b/ii ve KV 15 ile 30 uncu maddeleri uyarınca yapılacak tevkifat. 

Burada ikinci olarak bahsettiğimiz tevkifat matrahı, dağıtıma konu olan ve safi tutar olarak kabul edilen kar payının veya ana merkeze aktarılan tutarın, birinci fıkra kapsamında yer alan oran (yani 2021 ve 2022 için % 10, ve 2023 için % 5 kullanılmak suretiyle brüte tamamlanarak bulunan gayrisafi tutarıdır.

Bu çerçevede normal kar dağıtımı için hesaplanan tevkifat tutarından 2020 Yılı kârı için % 10 kesilen tevkifat tutarı düşülür, kalan tutar olursa  ödenir.

Normal kar dağıtımının ÇVÖA nedeniyle daha düşük vergilenmesi halinde maksimum düşük tevkifat oranı kadar mahsup yapılabileceği için mahsup edilemeyen tutar mevcut taslağa göre şirket üzerinde yük olarak kalmaktadır. Ancak söz konusu bu yükün mahsubunu mümkün kılan bir sistemin maddeye eklenmesi önerilebilir.

Ø  Tevkifata Tutulan Kâr, Tam Mükellef Kurum ile Türkiye’deki Dar Mükellef İşyeri’ne Dağıtılır ise Ne Yapılacak?

Taslağa göre dağıtılmamış kar üzerinden  tevkifata tabi tutulan kazancın tam mükellef kurumlara veya Türkiye’de bir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde eden dar mükellef kurumlara dağıtılması durumunda tevkif olunan vergiler red ve iade edilmeyecektir.

Kazancı elde eden bu kurumlarca, dağıtıma konu olan ve safi tutar olarak kabul edilen kar payı dağıtılmayan kar üzerinden yapılan tevkifat oranı kullanılarak brüte iblağ edilecek ve bu tutar üzerinden kanuni defterlerine kaydedilmesi planlanmakta.

Diğer bir ifadeyle, tam mükellef kurumlar ve dar mükellef kurumların TR’deki işyeri veya daimi temcilcilikleri tevkifata tabi tutulan kâr elde ettiklerinde, bu tutarı kesilen tevkifat oranı dikkate alarak brüte iblağ edecek ve gelir hesaplarına brüt tutar üzerinden kayıt edecektir. Örneğin. 100 TL brüt kar dağıtıldığında, ele geçen temettü 90 TL olmasına rağmen % 10 tevkifat brütleştirildiğinde 100 TL olarak 640 hesaba kaydedecektir.

Ø  Tevkifata Tabi Tutulan Kar, Temettü Elde Eden Ortak Tarafından Tekrar Dağıtılırsa Ne Yapılacak?

Bu kazancın, kazancı elde eden kurumlar tarafından bu Kanun ile 5520 sayılı Kanun uyarınca tevkifata tabi tutulması gereken kar payı veya ana merkeze aktarılan tutar olarak dağıtılması durumunda, dağıtılmayan kar üzerinden tevkif edilen vergi, dağıtıma konu edilen kar  payına veya ana merkeze aktarılan tutara isabet eden kısma ilişkin yapılan tevkifattan mahsup edilebilecektir.

Diğer bir ifadeyle  tevkifata tabi temettü gelirini elde eden ve brüte iblağ ederek gelir kaydeden tam mükellef kurumlar ile dar mükellef işyerleri;  daha sonra bu kârı normal kar dağıtımına bağlı tevkifata tabi olacak şekilde yani gerçek kişi ortaklarına, dar mükellef ortaklarına veya vergiden muaf olanlara dağıttıklarında öncelikle normal oranda tevkifat hesaplayacak, daha sonra temettünün ana kaynağından kesilmiş olan % 10 (2020 için) tevkifatı mahsup edebilecektir.

Mahsup edilirken maksimum % 10 a kadar mahsup yapılacak eğer örneğin ÇVÖA göre % 5 oranında tevkifat yapılacak ise bu durumda sadece % 5 oranı mahsup edilecek geri kalan kısım nihai vergi olarak işletme bünyesinde kalacaktır. Ancak peşin tevkifata tabi temettü gelirini elde eden tam mükellef ortak söz konusu bu temettüyü kendi tam mükellef ortağına dağıttığında herhangi bir mahsup olmayacaktır.

Ø  Tevkifata Tabi Tutulan Kâr, Sermayeye İlave Edilirse Ne Yapılacak?

Taslağa göre Ayrıca temettünün gerek tevkifat yapan kurum bünyesinde gerekse temettüyü alan ortak bünyesinde sermayeye eklenmesi halinde sermayeye isabet eden tevkifatiade edilecektir.

Buna göre;

• Tevkifata tabi tutulan dağıtılmayan kazancın; sermayeye eklenmesi halinde sermayeye eklenen tutara isabet eden vergi, tevkifatı yapan kuruma,
  
  
• Kurumlara kâr payı olarak dağıtılmasını müteakip kazancı elde eden bu kurumlarca sermayeye eklenmesi durumunda ise sermayeye eklenen tutara isabet eden vergi,
  

Sermaye artırımında bulunan kuruma iade edilebilecektir.

Sonuç Olarak;

Söz konusu düzenlemenin bu aşamada çıkıp çıkmayacağı net olmasa da, basında ve iş dünyasındaki haberlerden konunun TBMM’ye sevkinin kuvvetle muhtemel olduğunu anlıyoruz.

Ancak düzenleme kendi içinde ve ülke uygulamaları dikkate alındığında vergi adaletini bozucu yönünde bir etkiye sahip olduğu söylenebilir. Şöyle ki, peşin tevkifat olarak niteleyebileceğimiz yeni tevkifat uygulaması akabinde, fiili olarak kar payı dağıtımı yapıldığında ve bu kar payı tevkifata tabi tutulabilir bir kar payı olduğunda mahsup imkanı sağlanmakta, bunun dışında tam mükellef kurumlara yapılan kar dağıtımlarında tevkifat olmadığından ilk yapılan dağıtılmamış kazanç üzerinden tevkif edilen tutar nihai vergi olarak kalmaktadır. Bu ise yerli şirketler aleyhine yabancı şirketler lehine ayrımcı bir vergileme doğurmaktadır ki, Dünya genelinde yabancı yatırımcı lehine vergi ayrımcılığı yapılması ilk olabilir. Bu düzenleme tam mükellef şirketlerin ortaklıklarını yurtdışına taşımasını da tetikleme ihtimalini de göz ardı etmemek lazım.

Diğer yönden banka ve finans sektörü BDDK uygulamaları gereği nakit dengelerinin korunması amaçlı olarak kar dağıtımı sınırlamasına tabi iken böyle bir stopaj yapıldığında, mümkün olabilecek mahsup imkanı da karın sermayeye eklenmesi dışında tamamen ortadan kaldırılacağı için finans sektörünü olumsuz etkiyebilir. Ancak sermayeye ekleme seçeneği banka ve finans kurumları için vergiyi ödemedikleri bir durumda piyasaya daha fazla kaynak sağlama açısından bakıldığında pozitif bir etki de yaratabilir. Bu düzenleme çıkarsa banka ve finans kurumları için bir yerde tabiri caizse “Kırk katır mı? Kırk Satır mı?” deyimi tam yerinde olacak. 

Tevkif edilen vergi, ya kâr dağıtımından mahsup edilebilecek veya kar sermayeye eklenirse iade edilebilecektir. Bu da şirketlerin bu vergiyi ödememek için öncelikle gerçek kişi veya yabancı ülke mukimi ortağı olan şirketleri kar dağıtımına teşvik edebileceği, tam mükellef şirketleri ise sermaye artırımına yönlendireceği açıktır. Dolayısıyla, bir taraftan 2020 yılında ülke nakit dengesi açısından kar dağıtımı sınırlandırılırken diğer taraftan tevkifat uygulaması ile kar dağıtımına teşvik çelişecektir. Pandemi henüz geçmemiştir. Dolayısıyla özellikle gerçek kişi ile yabancı ortakları olan şirketler tevkifatı ödememek için beklenmedik kar dağıtımına yönelebilir ki, bu da ülkemiz ekonomisi açısından yine yurtdışına döviz çıkışı anlamına gelir.  Tam mükellefler açısından sermayeni artırılması olumlu sonuç doğurabilir.

Dolayısıyla, ülkemizin kamu faaliyetlerini yürütmesi için en doğal hakkı vergileme özellikle bu dönemde ve geçici uygulama açısından mazur görülebilir. Ancak, bu düzenlemeleri yaparken, genel vergileme prensiplerinden uzaklaşılmaması, vergide adalet, eşitlik ve öngörülebilirliğin bozulmaması önem arz eder. Umarız gündemdeki bu vergileme eğer TBMM’ye gelirse daha adil ve olumsuz etkilerden arındırılmış bir hal alır.