Türkiye’de Yabancı Sporcuların Vergilendirilmesi: Gerçekten Bir Vergi Cenneti mi?

Türkiye, son yıllarda futbol, basketbol ve voleybol gibi profesyonel branşlarda çok sayıda yabancı sporcunun tercih ettiği bir ülke haline geldi. Transfer dönemlerinde sıkça duyulan “Türkiye, yabancı sporcular için bir vergi cenneti” söylemi artık neredeyse her sezonun parçası. Ancak bu iddia ne kadar gerçeği yansıtıyor? Türk vergi sisteminin yapısı, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları ve idarenin uygulamadaki yaklaşımı birlikte değerlendirildiğinde, tablo beklendiği kadar basit değil.

Türkiye’de Gelir Vergisi Kanunu’nda sporculara özgü ayrı bir geçici madde yer almakta olup, bu madde belirli şartlar altında stopaj yoluyla nihai vergilemeyi öngörür. Söz konusu stopaj oranları, olağan gelir vergisi tarifesine kıyasla daha düşüktür. Ancak uygulamada birçok profesyonel sporcunun kazancı, bu madde kapsamında belirlenen üst sınırların üzerinde kaldığından, fiilen uygulanan vergi yükü diğer mükelleflerden çok da farklı değildir. Ayrıca, yabancı sporcuların Türkiye’de mukim sayılmaları halinde yalnızca ücret gelirleri değil, diğer kazanç unsurları da Türkiye’de vergilendirilir. Bu nedenle, Türkiye’deki sporcu vergilemesinin “vergi cenneti” olarak nitelendirilmesi gerçeği bütünüyle yansıtmaz.

Bununla birlikte, konuya ilişkin denetim sıklığının görece düşük olması ve sporcu sözleşmelerinin çoğunlukla net ücret üzerinden düzenlenmesi, vergisel yükün fiilen sporcu yerine kulüpler üzerinde kalmasına yol açmaktadır. Geçmiş yıllarda kulüpler için getirilen çeşitli vergi afları ve yapılandırma imkânları da, kamuoyundaki “vergisel ayrıcalık” algısını güçlendiren unsurlar arasındadır. Ancak son bir iki yıldır vergi idaresinin bu alandaki denetimleri belirgin biçimde sıklaştığı ve uygulamayı daha yakından takip ettiği görülmektedir.

Yabancı sporcuların Türkiye’deki vergisel durumları; mukimlik statülerine, elde ettikleri gelirlerin tutarına, gelir unsurlarının niteliğine ve geldikleri ülkenin Türkiye ile olan vergi anlaşmalarına göre farklılık göstermektedir. Bu nedenle, her bir yabancı sporcunun vergisel yükümlülükleri standart bir kalıba oturmaz; aksine, sözleşme koşulları, gelir akışının kaynağı ve ülkeler arasındaki vergi ilişkileri dikkate alınarak olay bazında değerlendirme yapılması gerekir. Ancak bu yazıda, herhangi bir özel vaka veya kişi üzerinden değil, genel çerçeveyi ve temel ilkeleri esas alarak yabancı sporcuların Türkiye’deki vergilendirilmesine ilişkin genel hatlarıyla bir değerlendirme yapacağız.

Mukimlik

Yabancı bir sporcunun Türkiye’de hangi kapsamda vergilendirileceğini belirlemenin ilk adımı, mukimlik statüsünün doğru tespit edilmesidir. Çünkü bir kişinin Türkiye’de yerleşik sayılıp sayılmaması, vergilemenin çerçevesini kökten değiştirir. Türkiye’de yerleşik, yani tam mükellef kabul edilen kişiler dünya genelinde elde ettikleri tüm gelirleri üzerinden Türkiye’de vergilendirilirken, dar mükellefler yalnızca Türkiye kaynaklı kazançları bakımından vergiye tabidir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 4’üncü maddesi, bir gerçek kişinin Türkiye’de yerleşik sayılması için iki temel ölçüt öngörür: ikametgâhının Türkiye’de bulunması veya bir takvim yılı içinde altı aydan fazla süreyle Türkiye’de devamlı olarak oturması. Bu ölçütlerden herhangi birinin gerçekleşmesi, kural olarak tam mükellefiyet sonucunu doğurur Sporcular açısından ise bu durum çoğu zaman farkında olunmadan ortaya çıkar. Zira Türkiye’de yabancı sporcular, çalışma izni aldıklarında buna paralel olarak adres kaydı yaptırmak zorundadırlar. Bu kayıt, genellikle kiraladıkları bir konut üzerinden yapılır; yalnızca otel ya da kulüp tesisinde geçici konaklama hâllerinde bu yükümlülük farklı değerlendirilebilir. Adres kaydının yapılması ise Türk iç mevzuatı açısından ikametgâhın Türkiye’de bulunduğu anlamına gelir ve bu durum, Gelir Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde sporcuyu fiilen tam mükellef konumuna getirebilir. Başka bir ifadeyle, birçok yabancı sporcunun Türkiye’de vergi bakımından “yerleşik” hâle gelmesi, aslında çalışma izni sürecinin doğal bir sonucudur.

İkametgâh dışında, bir sporcunun bir takvim yılı içinde altı aydan (183 günden) fazla süreyle Türkiye’de bulunması da tam mükellefiyetin ayrı bir kriteridir. Bu sürenin hesabında yurt dışı deplasman maçları, kısa süreli kamplar veya sezon arası izinleri gibi geçici ayrılmalar dikkate alınmaz. Dolayısıyla sezon boyunca Türkiye’de kalan bir sporcunun yılın geri kalanını yurt dışında geçirmesi, genellikle sonucu değiştirmez. Buna karşılık, sadece belirli bir turnuva veya kısa süreli kamp için Türkiye’ye gelen sporcular, veya yarım sezonluk kiralık sözleşme ile Türkiye’de bulunan sporcular geçici olarak bulunan kişiler sayılır ve Türkiye’de dar mükellef statüsünde vergilenirler.

Kanun, bazı durumlarda altı aydan fazla kalış olsa dahi kişiyi tam mükellef kapsamına almaz. Tedavi, istirahat, öğrenim, turizm veya geçici görev gibi nedenlerle Türkiye’de bulunanlar, süre şartını sağlasalar bile tam mükellef sayılmazlar. Profesyonel sporcular bakımından bu istisna, genellikle yalnızca kısa süreli turnuva veya kamp için gelen kişiler açısından uygulanabilir. Bazen uygulamada, futbolcuların belirli süreli sözleşmelerle transfer olmaları, bazı danışmanlar tarafından “geçici görev” kapsamında değerlendirilmekte ve bu nedenle tam mükellefiyet dışında tutulmaları gerektiği savunulmaktadır. Ancak bu yaklaşım doğru değildir; zira sözleşmenin süreli olması, faaliyetin sürekli ve gelir getirici niteliğini ortadan kaldırmaz.

Mukimlik değerlendirmesi yalnızca Türk iç hukukuyla sınırlı değildir. Zira bir kişinin aynı anda iki ülkede birden “mukim” sayılması, esasen ülkelerin kendi iç mevzuatlarındaki farklı yerleşiklik kriterlerinden kaynaklanabilir. Bu tür durumlarda, Türkiye’nin birçok ülke ile imzaladığı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları devreye girer ve ortaya çıkan bu “çifte mukimlik” halinin nasıl çözüleceğini belirler. Anlaşmalarda yer alan “mukimlik” maddesi uyarınca, kişinin hangi ülkede tam mükellef sayılacağı “tie-breaker” adı verilen ölçütlerle belirlenir. Bu ölçütler sırasıyla, daimi meskenin bulunduğu yer, kişisel ve ekonomik ilişkilerin daha sıkı olduğu ülke (hayati menfaatlerin merkezi), devamlı kalınan yer, vatandaşlık ve nihai olarak yetkili makamların karşılıklı mutabakatıdır.

Sonuç olarak, yabancı bir sporcunun Türkiye’deki vergisel konumunu doğru şekilde belirlemenin ön koşulu, mukimlik tespitidir. Bu tespit yalnızca Türkiye’de geçirilen süreye değil, aynı zamanda sporcunun ekonomik ve kişisel bağlarının yoğunlaştığı yere, yani hayat menfaatlerinin merkezine dayanır. Uzun süreli sözleşmelerle Türkiye’de forma giyen, gelirinin büyük bölümünü Türk kulüplerinden elde eden ve ailesiyle birlikte yaşamını burada sürdüren birçok profesyonel sporcu açısından bu hayat merkezi fiilen Türkiye’ye taşınmıştır. Dolayısıyla bu sporcular, hem ekonomik hem de kişisel bağları itibarıyla hem Türk mevzuatı hem de uluslararası mevzuat açısından tam mükellef (Türkiye mukimi) kabul edilmektedir.

Ücret Gelirlerinin Vergilendirilmesi

Mukimlik tespitinin ardından yabancı sporcular açısından en önemli konu, ücret gelirlerinin hangi esaslara göre vergilendirileceğidir. Türkiye’de profesyonel sporculara yapılan ücret ödemeleri, Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 72’nci maddesi kapsamında stopaj (tevkifat) yoluyla vergilendirilir. Bu düzenleme 31 Aralık 2028 tarihine kadar yürürlüktedir ve stopaj oranları spor dalına ve ligin seviyesine göre değişmektedir:

• Lig usulüne tabi spor dallarında:

ü  En üst ligde yer alan sporcular için %20,

ü  En üst altı ligin altındakiler için %10,

ü  Diğer liglerde oynayan sporcular için %5 oranında stopaj uygulanır.

• Lig usulüne tabi olmayan branşlardaki sporculara ve milli sporculara uluslararası müsabakalara katılmaları karşılığında yapılan ödemelerde ise oran %5’tir.

Bu oranlar, sporculara yapılan ücret ve ücret sayılan ödemelere uygulanmakta olup çoğu durumda nihai vergi niteliği taşır. Ancak Gelir Vergisi Kanunu madde 103’teki tarifenin dördüncü diliminde yer alan tutarın (2025 yılı için 4.300.000 TL) aşılması hâlinde, bu gelirler artık yalnızca stopajla nihai olarak vergilendirilmiş sayılmaz; sporcuların yıllık gelir vergisi beyannamesi vermesi gerekir.

Burada önemli olan yine yabancı sporcunun mukimlik durumudur. Zira gelir vergisi kanunun 86’ya 2 inci maddesi uyarınca dar mükellef gerçek kişiler için tamamı Türkiye'de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler için beyanname verilmez. Dolayısıyla, dar mükellef statüsündeki yabancı sporcular, geçici 72 inci maddedeki limitin üzerinde kazanç elde etseler bile ücret gelirlerine ilişkin olarak beyanname vermek zorunda değildirler. (Herhangi bir inceleme durumunda, başkaca bir ülkede mukim olduğunu belirten sporcuların, ilgili ülkeden almış oldukları mukimlik belgesini idareye ibraz etmeleri gerekmektedir)

Ancak, daha önce de belirtildiği üzere, birçok yabancı sporcu Türkiye’de tam mükellef statüsündedir. Bu kapsamda, Süper Lig ve TFF 1. Lig’de forma giyen futbolcuların, Basketbol Süper Ligi ve Sultanlar Ligi gibi profesyonel liglerde oynayan yabancı sporcuların önemli bir kısmının gelirleri ilgili beyan sınırının (2025 yılı için 4.300.000 TL) oldukça üzerindedir. Dolayısıyla bu sporcuların, mevzuat uyarınca yıllık beyanname vererek artan oranlı gelir vergisi tarifesine göre %40’a kadar vergilenmeleri gerekmektedir.  Tevkifat yoluyla kesilen ve fiilen ödenen vergiler, beyannamede mahsup edilebilir.

Burada “ücret” kavramı yalnızca aylık maaşları değil; maç başı ödemeleri, performans primlerini, imza paralarını, başarı bonuslarını ve benzeri tüm nakdî veya aynî ödemeleri de kapsar. Bu nedenle, söz konusu gelirlerin tamamı beyan sınırının hesabında dikkate alınmalıdır.

Sözleşmelerin büyük çoğunluğu net ücret esasına dayandığı için, bu beyan yükümlülüğü fiilen kulüplerin üzerinde ek maliyet yaratmaktadır. Kulüpler, sporcunun eline geçecek net tutarı garanti ederken vergi farklarını üstlenmekte; bu da kulüp maliyetlerini artırmaktadır. Ancak burada önemli olan, vergisel sorumluluğun kime ait olduğudur.

Kulüp sözleşmede vergileri üstleneceğini taahhüt etse dahi, Gelir Vergisi Kanunu açısından beyan yükümlülüğü sporcunun kendisine aittir. Vergi idaresi, vergilerin sözleşmesel olarak kimin tarafından üstlenildiğine değil, kanuni olarak vergi mükellefinin ve sorumlusunun kim olduğuna bakar. Dolayısıyla, yıllık beyanname verme ve beyan edilen gelir üzerinden verginin ödenmesi sorumluluğu doğrudan sporcuya aittir. Kulübün vergiyi üstlenmesi ise vergisel değil, sözleşmesel bir düzenlemedir; taraflar arasındaki özel hukuk ilişkisine dayanır ve idare açısından mükellefiyet ve sorumluluk durumunu değiştirmez.

Vergi idaresi son dönemde, özellikle yüksek gelirli yabancı sporcuların stopaj oranlarının doğru uygulanıp uygulanmadığını ve beyanname yükümlülüğünün yerine getirilip getirilmediğini yakından denetlemeye başlamıştır. Bu çerçevede, sözleşmesel düzenlemelere güvenilerek beyanname verilmemesi, sporcu açısından ek vergi ve ceza riski doğurabilir.

Sponsorluk ve İmaj Hakkı Gelirleri

Sporcuların gelir yapısı yalnızca ücret ödemeleriyle sınırlı değildir. Özellikle futbol, basketbol ve voleybol gibi yüksek görünürlüğe sahip branşlarda sporcular, kulüplerinden aldıkları ücretlerin yanı sıra sponsorluk anlaşmaları, reklam gelirleri, imaj hakkı ödemeleri ve benzeri ticari nitelikte kazançlar da elde ederler. Türkiye’nin imzaladığı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında yer alan “sporculara ilişkin özel madde” (OECD Model Anlaşma Madde 17’ye paralel) uyarınca, sporcunun bizzat icra ettiği sportif faaliyetlerden elde edilen gelirlerin vergileme hakkı kural olarak faaliyetin icra edildiği ülkeye aittir. Buna karşılık, doğrudan sportif performansla bağlantısı bulunmayan sponsorluk, reklam veya imaj hakkı gelirlerinin hangi ülkede vergilendirileceği, gelirin türüne, mukimlik durumuna ve sözleşme ilişkisinin yapısına göre değişir. Dolayısıyla, bu tür gelirlerin vergisel niteliği belirlenirken, hem uluslararası anlaşmalardaki düzenlemeler hem de yerel Gelir Vergisi Kanunu’nun gelir unsurlarına ilişkin hükümleri birlikte dikkate alınmalıdır.

1. Sporcu sözleşmesine bağlı sponsorluk ve reklam gelirleri

Eğer sponsorluk veya reklam ödemesi doğrudan sporcu ile kulüp arasındaki sözleşmeye dayanıyorsa, bu gelir vergisel açıdan ücretin bir unsuru olarak kabul edilir.
Örneğin, forma sponsoru veya kulübün iş birliği yaptığı bir marka tarafından yapılan ödeme, sporcunun sözleşmesinde yer alıyor ya da kulüp tarafından organize ediliyorsa, bu tutar esasen sporcunun ücretinin bir parçasıdır.

Burada belirleyici unsur, ödemenin kim tarafından yapıldığı ve tevkifat uygulanıp uygulanmadığıdır. Eğer ödeme kulüp tarafından veya kulüp aracılığıyla yapılıyorsa, ilgili gelir GVK Geçici 72’nci madde kapsamında stopaj yoluyla vergilendirilir. Buna karşılık, ödeme doğrudan başka bir marka veya sponsor şirket tarafından sporcunun hesabına aktarılıyorsa, genellikle tevkifat yapılmaz. Bu durumda gelir, nitelik olarak ücret sayılmakla birlikte tevkifata tabi olmayan ücret niteliği kazanır ve sporcunun yıllık beyannameyle beyan etmesi gerekir.

Bu tür ödemeler çoğu zaman, kulüplerin harcama limitlerini aşmamak amacıyla sponsor firmalar aracılığıyla dolaylı şekilde gerçekleştirdiği ek ödemelerdir. Vergi idaresi, bu tür ödemelerin ekonomik özünü dikkate alarak, bunları esas itibarıyla ücret kapsamında değerlendirmekte ve sponsor ödemesinden ziyade sporcunun ana sözleşmesinin ek bir parçası olarak değerlendirerek sporcu lehine elde edilmiş ücret geliri olarak kabul etmektedir.

Ayrıca, bu ödemeler genellikle Türkiye’de yerleşik sponsor firmalar tarafından yapılmakta ve sporcunun Türkiye’de icra ettiği sportif performansla doğrudan bağlantılı bulunmaktadır. Bu nedenle, sporcu Türkiye’de mukim olsun veya olmasın, söz konusu gelir Türkiye kaynaklı kabul edilir ve Türk vergi mevzuatı çerçevesinde vergileme hakkı Türkiye’ye aittir.

Dolayısıyla, sponsorluk veya reklam adı altında yapılan bu ödemelerde hem sporcunun hem de kulübün, ödemenin tevkifat ve beyan yükümlülüklerini dikkatle değerlendirmesi gerekir. Aksi halde, beyan dışı kalan bu tür gelirler hem sporcu hem de kulüp açısından vergi ziyaı ve ceza riski doğurabilir.

2. Sporcunun kişisel markasından doğan gelirler

Sporcunun performansına ilişkin sözleşmesi ile bağlantılı olmayan, sporcunun kendi tanınırlığı, imajı veya marka değeri üzerinden elde ettiği gelirler farklı bir vergisel nitelik taşır. Vergisel açıdan bu gelirler elde ediliş biçimine göre ticari kazanç veya gayrimaddi hak (royalty) olarak değerlendirilir. Bu tür gelirler, sporcunun ilmî, meslekî veya teknik bir bilgiye değil, kişisel şöhreti ve ekonomik çekim gücüne dayandığından serbest meslek kazancı olarak değerlendirilemez.

Eğer sporcu, imaj hakkını veya kişisel markasını bir ekonomik varlık olarak lisanslamışsa, yani bu hakkı kendi adına kurduğu bir şirket üzerinden veya doğrudan bir sözleşmeyle üçüncü kişilere kiralama veya kullanım izni verme yoluyla değerlendiriyorsa, bu durumda elde edilen gelir gayrimaddi hak bedeli (royalty) niteliğindedir. Çünkü burada kazanç, bir hakkın ticari kullanımı karşılığında elde edilmektedir.

Buna karşılık, sporcu herhangi bir lisans yapısı kurmadan, yalnızca kendi tanınırlığı ve itibarı sayesinde markalarla iş birliği yapıyor veya sponsorluk sözleşmeleri imzalıyorsa, ortada bir “hak kiralaması” değil, ticari bir faaliyet vardır. Bu durumda elde edilen gelir ticari kazanç olarak değerlendirilir. Bu tür faaliyetlere, örneğin bir sporcunun uzun vadeli marka elçiliği veya temsil sözleşmeleri, reklam yüzü anlaşmaları ya da sosyal medya üzerinden yapılan ürün tanıtımları örnek gösterilebilir.

Bu ayrım özellikle uzun vadeli sponsorluk sözleşmelerinde önemlidir. Eğer sözleşmede sporcu, kendi ismi, imzası veya imajı üzerindeki hakları belirli bir süre için markaya lisanslıyorsa, yani markaya bu hakları kullanma yetkisi tanıyorsa, gelir gayrimaddi hak kapsamındadır. Ancak marka yalnızca sporcunun tanıtım gücünden yararlanıyor ve bu hakları devralmıyorsa, gelir ticari kazanç olarak vergilendirilir.

Her iki durumda da, ödemenin Türkiye’de yerleşik bir şirket tarafından yapılması veya gelir akışının sporcunun Türkiye’deki sportif faaliyeti ve tanınırlığıyla bağlantılı olması, bu geliri Türkiye kaynaklı hale getirir. Dolayısıyla, sporcu Türkiye’de mukim olmasa dahi, Türkiye’deki faaliyetiyle bağlantılı bu tür gelirler Türk vergi mevzuatı çerçevesinde Türkiye’de vergilendirilebilir.

a) Türkiye’de yapılan anlaşmalar ve Türkiye’den yapılan ödemeler

Sporcunun Türkiye’deki tanınırlığına veya Türkiye’deki sportif faaliyetlerine bağlı olarak elde ettiği imaj hakkı veya sponsorluk gelirleri, Türkiye kaynaklı gelir olarak kabul edilir.
Eğer sporcu bu gelirleri, bir lisans veya imaj hakkı devri çerçevesinde elde ediyorsa, bu durumda gelir gayrimaddi hak bedeli (royalty) niteliğindedir. Buna karşılık, herhangi bir lisanslama yapısı yoksa, yani sporcu yalnızca Türkiye’deki itibarı ve marka gücüyle bir tanıtım faaliyeti yürütüyorsa, gelir ticari kazanç olarak değerlendirilir.

Bu tür gelirler çoğunlukla Türkiye’de yerleşik markalar veya sponsor şirketler tarafından ödenir ve genellikle sporcunun Türkiye’deki performansıyla doğrudan ilişkilidir. Dolayısıyla, sporcu Türkiye’de mukim olmasa dahi, bu gelir Türkiye kaynaklı sayılır ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 7’nci maddesi uyarınca Türkiye’nin vergileme hakkı doğar.

Ödeme Türkiye’den yapıldığı takdirde, ödeyen şirketin niteliğine göre stopaj (tevkifat) yükümlülüğü doğabilir. Eğer ödemeyi yapan taraf kurumlar vergisi mükellefi bir şirketse ve gelir gayrimaddi hak bedeli (royalty) niteliğinde değerlendiriliyorsa, ödemeden %20 oranında stopaj yapılır.

Bu durumda:

• Dar mükellef sporcular açısından bu stopaj nihai vergi niteliğindedir; ayrıca beyanname verilmez.
• Tam mükellef sporcular açısından ise, ilgili tutar gelir vergisi kanunu 103’üncü maddesindeki ikinci gelir dilimini (2025 yılı için 330.000 TL) aşması durumunda, bu gelir beyannameye dahil edilmek zorundadır. Stopaj yoluyla ödenen vergiler, beyannamede mahsuba konu edilir.

Eğer gelir ticari kazanç niteliğindeyse, bu durumda stopaj söz konusu değildir; çünkü ticari kazançlar beyan esasına göre vergilendirilir. Bu tür gelirlerde, sporcu gelir ve giderlerini kaydederek defter tutmak, dönem sonunda da yıllık gelir vergisi beyannamesi vermek zorundadır. Ticari kazanç vergilemesi, ücret veya gayrimaddi hak gelirlerinden farklı olarak, kazancın safi tutarının tespitine dayanır; dolayısıyla yalnızca elde edilen gelir değil, bu gelir için yapılan giderler de dikkate alınır.

Tam mükellef sporcular açısından bu gelirler, Türkiye’de veya yurt dışında elde edilmiş olsun, dünya genelinde elde edilen kazanç kapsamında yıllık beyannamede gösterilir ve artan oranlı tarifeye göre (%40’a kadar) vergilendirilir.

Dar mükellef sporcular için ise vergileme, ancak Türkiye’de bir iş yeri (permanent establishment) oluşmuşsa söz konusu olur. Eğer görünürde bir iş yeri bulunmasa bile, sporcu faaliyetlerini düzenli biçimde Türkiye’de yürütüyor ve gelirini Türkiye’deki sponsorluk veya tanıtım faaliyetlerinden elde ediyorsa, vergi idaresi fiilen bir iş yeri oluştuğu (PE riski) görüşünü benimseyebilir. Bu durumda gelir, yalnızca Türkiye kaynaklı bir unsur olarak değil, Türkiye’de ticari kazanç doğuran bir faaliyet olarak değerlendirilir ve sporcu açısından defter tutma, beyanname verme ve artan oranlı tarifeye göre vergileme yükümlülükleri doğar.

Bununla birlikte, pratikte hiçbir yabancı sporcu Türkiye’de ticari kazanç yönünden mükellefiyet tesis ettirmemektedir. Zira bu durumda, vergi dairesinde ticari kazanç türünden bir dosya açılması, geçici vergi beyannamelerinin verilmesi ve tüm sürecin bir mali müşavir tarafından düzenli olarak yürütülmesi gerekir. Bu süreç, yabancı sporcular için hem idari hem de mali açıdan oldukça karmaşık bir yapıya sahiptir. Bu nedenle, idarenin bu tür gelirlerin ortaya çıktığı durumlarda, gelirin de daha kolay toplanabilmesi adına sporcuların beyanını kolaylaştıracak daha pratik ve alternatif bir yöntem geliştirmesi uygun olacaktır.

b) Yurt dışında yapılan anlaşmalar ve yurt dışı yapılar üzerinden ödemeler

b1. Dar mükellef sporcular

Dar mükellef sporcular açısından, yurt dışından elde edilen sponsorluk veya reklam gelirlerinin Türkiye’de vergilendirilip vergilendirilmeyeceği, gelirin niteliğine ve Türkiye ile kurulan ekonomik bağa bağlıdır.

Eğer sporcu herhangi bir şirket yapısı kurmaksızın, doğrudan kendi adına veya yurt dışında kurduğu bir şahıs işletmesi üzerinden sponsorluk veya tanıtım faaliyetleri yürütüyorsa, bu gelir ticari kazanç niteliğindedir. Ticari kazançların Türkiye’de vergilendirilebilmesi için, Gelir Vergisi Kanunu’nun 7’nci maddesi ve Türkiye’nin taraf olduğu çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları (ÇVÖA) uyarınca sporcunun Türkiye’de bir iş yeri (Permanent Establishment – PE) oluşturmuş olması gerekir.

Türkiye’de ofis, temsilci, sözleşme görüşmeleri veya düzenli gelir yaratan bir organizasyon bulunmuyorsa, bu gelir Türkiye’de vergilendirilemez.

Bununla birlikte, vergi idaresi uygulamada, özellikle yüksek gelirli yabancı sporcuların Türkiye’deki tanınırlıkları, sponsorluk ilişkilerinin sürekliliği veya menajer bağlantıları nedeniyle, fiilen Türkiye’de ticari bir faaliyet yürütüldüğü gerekçesiyle iş yeri oluştuğu görüşünü ileri sürebilmektedir. Bu yaklaşım, klasik anlamda “sabit iş yeri” bulunmasa da, gelirle Türkiye arasındaki ekonomik bağın varlığına dayanır. Ancak bu yaklaşım, ÇVÖA’larda yer alan klasik iş yeri tanımına göre daha geniş bir yorumun benimsendiğini göstermektedir. Türkiye’nin imzaladığı anlaşmalara göre vergileme hakkı kural olarak yalnızca sabit iş yeri veya temsilci varlığı hâlinde doğar; bu nedenle, tanınırlık veya sponsorluk ilişkilerinden hareketle iş yeri varsayımı yapılması her zaman açık bir sonuç doğurmaz ve somut durumun dikkatle analiz edilmesi gerekir.

Diğer yandan, gelir sporcunun imaj hakkının lisans kiralanması yoluyla kullanılmasından doğuyorsa, bu durumda kazanç gayrimaddi hak (royalty) niteliğindedir. Eğer lisans sözleşmesi kapsamında hakların sahibi bir limited veya anonim şirket olup, lisans hakkı bu tüzel kişilik tarafından elde tutuluyorsa, yapılan ödemeler gayrimaddi hak bedeli olarak kabul edilir.

Ancak bu lisans Türkiye’de kullanılmıyor veya Türkiye’deki tanıtım, reklam ya da medya faaliyetleri kapsamında değerlendirilmiyorsa, gelir Türkiye kaynaklı sayılmaz ve Türkiye’nin vergileme hakkı bulunmaz.

Buna karşılık, imaj hakkı Türkiye’de kullanılıyor veya Türkiye’deki sportif performansla bağlantılı bir ticari değer yaratıyorsa, gelir Türkiye kaynaklı gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilir ve Türkiye, kaynak ülke sıfatıyla vergilendirme hakkını ileri sürebilir.

Sonuç olarak, dar mükellef bir sporcu için yurt dışı sponsorluk veya imaj hakkı gelirlerinin Türkiye’de vergilendirilmesi, yalnızca bu gelirlerin Türkiye’de icra edilen veya Türkiye’de değerlendirilen faaliyetlerle doğrudan bağlantılı olması hâlinde mümkündür.

Bu sınırın ötesinde, yalnızca tanınırlık veya medya görünürlüğü gibi unsurlar, tek başına Türkiye’de vergileme hakkı doğurmak için yeterli değildir.

b2. Tam mükellef sporcular

Tam mükellef sporcular, dünya genelinde elde ettikleri gelirleri Türkiye’de beyan etmekle yükümlüdür. Bu durumda, gerek yurt içi gerekse yurt dışı sponsorluk, reklam veya imaj hakkı gelirleri Türkiye’de vergilendirilir.

Eğer sporcu yurt dışında herhangi bir şirket yapısı kurmaksızın, kendi adına veya bir şahıs işletmesi aracılığıyla sponsorluk, reklam veya tanıtım faaliyetleri yürütüyorsa, elde edilen gelir ticari kazanç niteliğindedir. Ticari kazançların vergilendirilmesinde, gelir ve giderler dikkate alınarak safi kazanç esasına göre hesaplama yapılır. Türkiye’de tam mükellef olan sporcular, bu tür gelirleri yıllık gelir vergisi beyannamelerine dahil etmek ve artan oranlı tarifeye göre (%40’a kadar) vergilendirmek zorundadır. Ancak bu tür bir kazancın beyanı için ticari kazanç mükellefiyetinin tesis edilmesi, defter tutulması ve geçici vergi beyannamelerinin düzenli olarak verilmesi gerekir.

Pratikte hiçbir sporcu bu şekilde bir ticari mükellefiyet açtırmamaktadır. Bu durum, idare açısından beyan ve tahsilat süreçlerini zorlaştırmakta; dolayısıyla, sporcuların yurt dışı kaynaklı bu tür gelirlerini beyan edebilmeleri için daha pratik ve alternatif bir yöntem belirlenmesi gerekmektedir.

Eğer gelir, sporcunun imaj hakkının lisans kiralanması yoluyla kullanılmasından kaynaklanıyorsa, bu durumda kazanç gayrimaddi hak (royalty) niteliğindedir. Gayrimaddi hak gelirleri, Gelir Vergisi Kanunu kapsamında gayrimenkul sermaye iradı (GMSİ) sayılır ve yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilebilir. Bu tür gelirler için ayrıca ticari mükellefiyet açılmasına, defter tutulmasına veya geçici vergi beyannamesi verilmesine gerek yoktur.

Tam mükellef sporcular bakımından temel prensip, gelirin nerede elde edildiğine bakılmaksızın dünya genelinde elde edilen kazançların Türkiye’de vergilendirilmesidir. Ancak gelir aynı zamanda başka bir ülkede vergilendirilmişse, Türkiye ile ilgili ülke arasındaki çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması (ÇVÖA) hükümleri uyarınca o ülkede ödenen vergiler, gelir vergisi kanunu 123 üncü maddede belirtilen belgelerin zamanında temin edilmesi şartıyla Türkiye’de mahsuba konu edilebilir.

Sporcunun yatırım gelirleri

Sporcuların aktif sportif faaliyetlerinden doğan gelirlerinin yanı sıra, yatırımlardan elde ettikleri pasif gelirler de vergiye tabidir. Bu kapsamda kira gelirleri, temettüler (kar payları), faiz gelirleri ve değer artış kazançları temel yatırım gelirleri arasında sayılır.

Dar mükellef sporcular açısından, vergileme yalnızca Türkiye kaynaklı gelirlerle sınırlıdır. Dolayısıyla, eğer varsa Türkiye’de sahip olunan gayrimenkullerden elde edilen kira gelirleri, Türk şirketlerinden alınan temettüler veya Türkiye’deki bankalarda bulunan mevduat hesaplarından doğan faizler Türkiye’de vergiye tabidir. Yurt dışındaki varlıklardan elde edilen gelirler ise Türkiye açısından kaynak dışı sayılır ve vergileme hakkı bulunmaz.

Tam mükellef sporcular için durum çok daha geniştir. Tam mükellefiyet, kişinin dünya genelinde elde ettiği tüm gelirlerin Türkiye’de beyan edilmesini gerektirir. Bu kapsamda, Türkiye veya yurt dışındaki gayrimenkullerden elde edilen kira gelirleri gayrimenkul sermaye iradı, hisse senetlerinden veya iştiraklerden elde edilen temettüler menkul sermaye iradı, tahvil, bono veya mevduat hesaplarından doğan faizler menkul sermaye iradı, taşınır veya taşınmaz kıymetlerin satışından doğan kazançlar ise değer artışı kazancı olarak vergilendirilir.

Birçok profesyonel sporcu için gelir yalnızca ücretle sınırlı değildir. Özellikle kariyerlerinin ilerleyen dönemlerinde, sportif kazançlarını finansal varlıklara yönlendirdikleri görülmektedir. Buna rağmen, yatırım gelirleri çoğu zaman hem kamuoyu hem de vergi idaresi tarafından göz ardı edilir. Oysa bu gelirler, hem kapsam hem de tutar itibarıyla önemli büyüklüklere ulaşabilmekte ve tam mükellefiyet statüsüne geçildiğinde Türkiye’de beyana tabi hale gelmektedir.

Bu çerçevede, yurt dışındaki gayrimenkullerden sağlanan kira gelirleri, yabancı iştiraklerden elde edilen temettüler, bankalardaki mevduat ve tahvil-bono yatırımlarından elde edilen faiz gelirleri ile taşınır veya taşınmaz kıymetlerin satışından doğan değer artış kazançları Türkiye’de vergilendirilebilir. Bu gelirlerin birçoğu, yalnızca belirli sınırların aşılması halinde beyan edilir ve her gelir türü için belirlenen sınır farklıdır. Bu nedenle, her gelir türü ayrı ayrı ele alınarak beyana tabi olup olmayacağı değerlendirilmelidir. İlgili gelirlerin beyana tabi olması durumunda, pratikte profesyonel sporcuların ücret ve sponsorluk gelirleri zaten en yüksek gelir dilimine ulaşmış olduğundan, yatırım gelirleri de doğrudan %40 oranında vergilendirilir.

Bu oran, özellikle yüksek tutarlı portföy gelirlerine sahip sporcular açısından oldukça ciddi bir vergi yükü anlamına gelmektedir. Yurt dışında bu gelirler üzerinden vergi ödenmişse, Türkiye’de yabancı vergi mahsubu yoluyla çifte vergilendirme önlenebilir; ancak anlaşma bulunmayan ülkelerden elde edilen gelirlerde bu imkân sınırlı kalabilir. Dolayısıyla tam mükellefiyet statüsüne geçen bir sporcunun, yalnızca sportif veya sponsorluk gelirleri değil, yatırım gelirleri açısından da detaylı bir planlama yapması, vergi yükünü etkin biçimde yönetebilmesi açısından kritik önemdedir.

Sonuç olarak, Türkiye’de yabancı sporcuların vergilendirilmesine ilişkin tablo, kamuoyunda sıkça dile getirilen “vergi cenneti” algısının aksine, oldukça çok katmanlı ve teknik bir yapıya sahiptir. Mukimlik durumu, gelir türlerinin niteliği, sözleşmelerin içeriği ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının uygulanması gibi unsurlar her bir durumda farklı sonuçlar doğurabilir. Bu nedenle, özellikle Türkiye’de tam mükellefiyet statüsünde değerlendirilen veya Türkiye ile ekonomik bağları güçlenen sporcuların, gelir akışlarını ve sözleşme yapılarını hem Türkiye’de hem de yurt dışında bütüncül bir perspektifle ele almaları gerekmektedir. Böyle bir yaklaşım, hem vergisel yükümlülüklerin doğru yönetilmesini hem de profesyonel kariyer planlamasının finansal olarak daha öngörülebilir bir temele oturmasını sağlar.