Kurumlar Vergisi Mükellefleri için Transit Ticarette Yeni Dönem

Literatürde bir malın; bir ülkeden satın alınıp başka bir ülkeye satılması ve bu süreçte aracılık yapan ülkenin iç piyasasına girmeden veya serbest dolaşıma sokulmadan sevk edilmesi olarak tanımlanan “transit ticaret”, ülkeler arasında mal dolaşımını kolaylaştırarak küresel ticareti ve refahı artıran bir ticaret yöntemidir.  Bu yönüyle transit ticaret; ülkelere lojistik gelir, stratejik güç ve uluslararası ticarette etkinlik kazandıran önemli bir ekonomik faaliyettir. Ayrıca, Türkiye gibi jeostratejik konuma sahip ülkeler için ihracat kadar değer yaratabilecek bir potansiyele sahiptir.

Bu bakımdan son yıllarda ülkemiz açısından da transit ticaretin öncemi kavranmaya başlanmış ve bölgesel ticaret merkezi olmak adına bir dizi yasal ve idari düzenlemeler yapılmaya başlanmıştır. Özellikle Ukrayna-Rusya savaşı nedeniyle ülkelerinden ayrılan ve transit ticarette etkin olan grupların ülkemize gelmelerini teşvik etmek ve ekonomik değerleri ülkemizde yaratmalarını sağlamak adına kurumlar vergisi açısından ilk düzenleme 2022 yılında yapılmıştır. Bu düzenlemeyle, İstanbul Finans Merkezi Bölgesinde faaliyette bulunan kurumların, transit ticaret faaliyetinden elde ettikleri kazançların %50'sinin kurum kazancından indirimine imkan tanınmıştır. Akabinde ise Dubai, Abu Dabi, Doha gibi ülkelerde transit ticaret faaliyetiyle iştigal eden ancak ABD- İran savaşı nedeniyle bu şehirlerden ayrılmak isteyen gerçek kişi ve kurumların Türkiye’ye gelmelerini teşvik etmek amacıyla düzenlemenin kapsamı genişletilmiş ve transit ticaret faaliyetinden elde edilen kazançların %95’inin (İFM’de ve Endüstri Bölgelerinde bu oran %100’dir.) kurum kazancından indirim konusu yapılmasına imkan sağlanmıştır.

Buna göre, söz konusu indirimden faydalanmak için genel olarak;

• Kazancın yurt dışından satın alınan malların Türkiye’ye getirilmeksizin yurt dışında satılmasından elde edilmiş olması,
• Kazancın, elde edildiği hesap dönemine ilişkin yıllık kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihe kadar Türkiye'ye transfer edilmiş olması,

gerekmektedir.

Bu bağlamda, yazımızda vergi idaresinin görüşleri doğrultusunda transit ticaret faaliyetinden elde edilen kazançların indirim konusu yapılmasıyla ilgili özellikli hususlara yer vereceğiz.

Soru: Transit ticaret kapsamında malın yurt dışında olması ancak alıcının Türkiye’de bulunması ve faturanın da Türkiye’deki alıcı adına düzenlenmesi indirimden yararlanmaya engel teşkil eder mi?

Cevap: Hayır, engel teşkil etmemektedir.  KVK’nin 10-1/i maddesinde yer alan düzenleme, yurt dışından satın alınan malların Türkiye’ye getirilmeksizin yurt dışında satılmasından elde edilen kazançları kapsamaktadır. Dolayısıyla malın ülke dışında olması ve Türkiye’ye getirilmeden yurt dışında satılması indirim için temel kriterdir. Bu işlem için faturanın Türkiye’deki mükellefe kesilmesi genel olarak indirimden yararlanmaya engel değildir. Örneğin, Mükellef A, Almanya’dan aldığı malı Türkiye’de Tam Mükellef B’nin Romanya’daki şubesine satmış ve faturayı da Mükellef A adına düzenlemiştir. Bu satıştan elde edilen kazanç için Mükellef A indirim uygulamasından faydalanabilecektir. Faturanın adres ve açıklama kısmına ilgili şubenin adresi ve teslimin buraya yapıldığı bilgilerinin yazılması da ilerleyen dönemlerdeki muvazaa riskini ortadan kaldıracaktır.

Soru: Yurt dışından alınan malın millileşmeden önce antrepoya teslim edilmesi suretiyle satılması veya serbest bölgeye satılması durumunda indirimden faydalanmak mümkün müdür?

Cevap: Bu konuda geçtiğimiz hafta yayımlanan Kurumlar Vergisi Tebliğindeki örnekten hareketle vergi idaresinin yaklaşımının olumsuz olduğunu anlıyoruz. Düzenleme her şeyden önce yurt dışından alınan malların yurt dışına satılmasından elde edilen kazançları kapsamaktadır. Bu kapsamda gümrük rejimi ve hatta katma değer vergisi uygulamalarından farklı olarak kurumlar vergisi uygulamalarında serbest bölge, antrepo gibi kavramlar yurt dışı olarak değerlendirilmemektedir. Hatta bu hususta yakın dönemde serbest bölge kazanç istisnası yeniden düzenlenmiş ve bu bölgede üretilen ürünlerin yurt dışına veya serbest bölgelere satışının istisna olduğu belirtilerek yurt dışı ibaresinin yanına serbest bölge ibaresi eklenmiştir. Bu bakımdan, yurt dışından alınıp millileşmeden önce bir antrepoya teslim suretiyle satılan veya yurt dışından alınıp serbest bölgeye satılan mallardan elde edilen kazançlar için indirimden faydalanmak mümkün görünmemektedir.

Soru: İndirimin uygulanacağı kurum kazancı nasıl tespit edilecektir? KKEG’ler kurum kazancına dahil edilecek midir?

Cevap: İndirim uygulaması açısından Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinde “kurum kazancı” ibaresi kullanılmıştır. Kurum kazancı ise Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalara göre zarar mahsubu dahil giderler ile iştirak kazançları istisnası düşüldükten sonra [Ticari bilanço kârı – (iştirak kazançları istisnası + geçmiş yıl zararları)] formülü kullanılarak tespit edilmektedir. Ancak yazımıza konu düzenlemenin yer aldığı KVK’nin 10-1/i bendindeki “kazanç” kavramının nasıl tespit edileceği, kazanca ulaşılırken KKEG’lerin de bu tutara dahil edilip edilmeyeceği konusunda ne Kanunda ne de Tebliğde herhangi bir belirleme yapılmamıştır. Ancak benzer konularda vergi idaresince yayımlanan özelgelerle kazanç ibaresinden ticari bilanço karının anlaşılması gerektiği, KKEG’lerin bu tutara dahil edilmemesi gerektiğini anlıyoruz. Örneğin 29/5/2023 tarihli özelgede, “…ticari bilanço zararınıza kanunen kabul edilmeyen giderlerin eklenmesi suretiyle kurumlar vergisi matrahı oluşmuş ise de ihracat ve üretim faaliyetlerinizin zararla sonuçlanması nedeniyle, kurumlar vergisi matrahına 1 puan indirim uygulanması mümkün bulunmamaktadır.” denilerek ihracat kazanlarına uygulanacak 5 puanlık oran indirimini ticari bilanço karı dikkate alınarak hesaplanacağı ifade edilmiştir. Bu bakımdan indirim tutarının tespitinde ticari bilanço karı dikkate alınacak olup, transit ticaret faaliyetinde ticari zararı olup, KKEG’ler nedeniyle vergi matrahı oluşan mükellefler indirimden faydalanamayacaktır.

Soru: İndirimden faydalanabilmek için beyanname verilme tarihine kadar Türkiye’ye transfer edilmesi gereken kazanç tutarı nasıl hesaplanmalıdır?

Cevap: Gelir ve kurumlar vergisi uygulamalarında hasılat, gelir ve kazanç kavramları farklı anlamlar taşımaktadır. Bu bakımdan, ilgili kanunlarda bazen gelir, bazen de hasılat kavramları kullanılırken, özellikle son dönemlerde bir faaliyetten elde edilen kazanç referans gösterilerek vergi düzenlemesi yapılmaktadır. Transit ticaret faaliyetlerine yönelik teşvik düzenlemesinin yer aldığı KVK’nin 10-1/i maddesinde ise transit ticaretten elde edilen kazançların indirim konusu yapılabileceği belirtilmiş ve indirim konusu yapılacak kazancın belirli bir tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şart koşulmuştur. Örneğin alış bedeli 8 milyon Avro olan bir mal 10 milyon Avroya satılıyorsa bu işlemden elde edilen kazanç olan 2 milyon Avronun Türkiye’ye transfer edilmesi yeterlidir. İndirim uygulaması açısından satış bedeli olan 10 milyon TL’nin tamamının Türkiye’ye transfer edilmesine ise gerek bulunmamaktadır.

Burada dikkat edilmesi gereken bir diğer önemli konu kazancın kısmen getirilmesi durumunda indiriminden kısmen yararlanılıp yararlanılamayacağı hususudur. KVK’nin 10 uncu maddesindeki bazı kazanç indirimleri için kazancın tamamının belirli bir tarihe kadar Türkiye’ye transfer edilmesi şart koşulmuşken, bazı indirimlerde kazancın getirilmesi ibaresi kullanılarak, getirilen kazanç kısmı için de indirimden faydalanılmasına imkan tanınmıştır.  Örneğin 10-1/ğ bendinde kazancın tamamının Türkiye’ye transfer edilmesi indirim uygulaması açısından şart iken, transit ticaret uygulamasının yer aldığı 10-1/i bendinde tamamen uygulaması kullanılmamıştır. Bu durumda kazancın getirilen kısmı için indirimden faydalanılabileceği anlamı çıkmaktadır. Ancak konuya ilişkin yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliğindeki örneklerde indirim uygulaması için kazancın tamamının Türkiye’ye transfer edilmesi şart koşulmuştur. Bu bakımdan herhangi bir yaptırımla karşılaşmamak ve ihtiyatlı olmak adına, kazancın tamamının beyanname verilme tarihine kadar Türkiye’ye getirilmesinin yerinde olacağını değerlendiriyorum.

Soru: Transit ticaret kazançlarındaki indirim uygulamasında dikkate alınacak diğer hususlar nelerdir?

• Döviz cinsindeki alacaklara dönem sonunda yapılan değerleme işlemleri sonucu ortaya çıkan kur farkı gelir veya giderlerinin indirim uygulamasında dikkate alınması gerekmektedir.
• Transit ticaret faaliyetinden elde edilen kazançlara ayrıca KVK’nin 32/7 maddesi kapsamında kurumlar vergisi 5 puan indirimli uygulanabilecektir. Dolayısıyla, transit ticaret faaliyetinde bulunan ve bu işlemlerden kazanç elden mükelleflerin bu kazançlarına %95 (bazı koşullarda %100) kazanç indirimi uygulanacak ve indirim sonrası oluşan matraha da kurumlar vergisi oranı 5 puan indirim yapılarak ödenmesi gereken kurumlar vergisi hesaplanacaktır.