İndirimli Kurumlar Vergi Uygulamasında İndirimine Konu Harcamaların Tahlili Üzerine 

Yapılacak olan yatırımın geri dönüş süresi, yatırımcının yatırım kararlarını etkileyen en önemli faktörlerden bir tanesidir. Zira, geri dönüş süresi ne kadar kısalırsa yatırım yapma iştihı o kadar artarken uzaması ise aksi sonuç doğurmaktadır.  

Teşvik belgeli yatırımın devletçe karşılanan ve yasal tabirle “yatırıma katkı oranı” olarak tanımlanan oran veri iken bu oranın kavradığı tutar, yatırımın itfa süresinin tahmini olarak belirlenmesinde önemli bir etken olarak karşımıza çıkmaktadır. Dolayısıyla, teşvik belgeli yatırımlarda hangi harcamaların yatırım harcaması hangilerinin ise kapsam dışı olduğunun belirlenmesi gerekmektedir. 

Bu makalemizde yatırım harcamalarını finansmanında katlanılan faiz, kur farkı ve benzeri giderleri analiz edeceğiz. Bu analiz, bir özelgenin tahlili için ön hazırlıktır.

Teşvik Belgesinde Yer Alan Toplam Sabit Yatırım Tutarı Hangi Kalemlerden Oluşur?

2012/3305 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkındaki Karar’ın “Tanımlar” başlıklı 2’inci maddesinde sabit yatırım tutarı; arazi-arsa, bina-inşaat, makine ve teçhizat ile diğer yatırım harcaması kalemlerinin toplamından oluşmaktadır. Tanım çerçevesinde değerlendirme yaptığımızda; arazi-arsa, bina-inşaat, makine ve teçhizat ile diğer harcamalarının tamamını yatırım harcaması olarak niteleyebiliriz. Ancak, bunlardan hangisi ya da hangileri vergi indirimi hesabında dikkate alınacak? Bir sonraki kısımda bu harcamaların tahlilini yapacağız.

Arazi-Arsa Harcamaları Vergi İndirimine Konu Yatırım Harcamalarından Mıdır?

Arazi-arsa harcaması, sabit yatırım tutarı içerisinde yer alsa da 2012/3305 sayılı Karar’ın 15’inci maddesi uyarınca vergi indirimine konu yatırım harcamasından sayılmamıştır. Dolayısıyla, Çınar A.Ş. teşvik belgesi kapsamında yatırım yapmak için arsa almış olsa da vergi indiriminden yararlanamayacaktır. Hatta ve hatta teşvik belgesi kapsamında hazır bir bina alsa dahi, binanın arsa payına düşen bedelini ayrıştırmak zorundadır.

Bina-İnşaat Harcaması, Yatırım Harcaması Olarak Dikkate Alınır mı?

Teşvik belgesi kapsamında yapılacak olan bina-inşaat harcamaları da yine belirli kriterler çerçevesinde yatırım harcaması olarak dikkate alınmaktadır. Teşvik belgesinde Bina-İnşaat harcaması kayıtlı olan Çınar A.Ş., arsa payına isabet eden bedeli ayrıştırmak koşuluyla hazır bir bina (fabrika binası, işyeri) alabileceği gibi binanın inşaatını da kendi yapabilir veya başkasına yaptırabilir. Bu harcamalar da KVK’nın 32/A maddesinin “ç” bendi uyarınca yatırım harcaması olarak tanımlanmış olup yatırma katkı tutarının hesabında dikkate alınır.

Makine-Teçhizat Yatırım Harcaması Olabilir mi?

Evet. Makine-techizat harcamaları da yatırım harcaması olarak vergi indirimine konu edilmektedir. Tabi istisnaları var elbette . Mesela kullanılmış yerli makina-techizat, ithal güneş panelleri, sektörel özellikler dikkate alınarak proje bazında belirlenen makine-techizat harcamaları vergi indirimine konu edilemeyecek harcamalar arasında sayılabilir.

Royalty, Yedek Parça vb. Unsurların Durumu Nedir?

2012/3305 sayılı kararın 15’inci maddesi uyarınca, royalty, yedek parça ve amortismana tabi olmayan harcamalar da vergi indirimine konu edilememektedir.

Diğer taraftan, yatırım harcaması olarak kabul edilen maddi olmayan duran varlıkların (marka, lisans, know-how vb.) teşvik belgesinde kayıtlı toplam sabit yatırım tutarının yüzde yirmibeşini aşan kısmı da yatırım harcaması olarak vergi indirimine konu edilemez.

Bu hususu bir örnek yardımıyla açıklamaya çalışırsak;

Çınar A.Ş., 1. Bölgede yapacağı yatırım için teşvik belgesi almıştır. Söz konusu teşvik belgesindeki harcamanın 30 Milyon TL’si Know-How bedelidir. Bu durumda Çınar A.Ş.’nin belgeye kayıtlı olması gereken minimum sabit yatırım tutarı (30.000.000 / 0,25=) 120.000.000 TL olmalıdır. Sabit yatırım tutarı 120 Milyon TL’nin üzerinde ise herhangi bir sorun teşkil etmeyecek; altında ise aşan kısım yatırım harcaması olarak dikkate alınmayacaktır.

Peki Sabit Yatırım Tutarına Dahil Olan “Diğer Yatırım Harcaması” Nelerden Oluşmaktadır?

Gerek 2012/3305 sayılı Kararda ve Karar’ın uygulamasına ilişkin 2012/1 sayılı Tebliğ’de gerekse kurumlar vergisi kanunu uygulamasında bu hususta herhangi bir açıklama ya da tanımlama yapılmamıştır. Öncelikle bunun altını çizmekte fayda var. Peki diğer harcamalardan kasıt nedir?

Bu sorunun cevabını aslında hem yatırım teşvik belgesinin üzerindeki harcama kalemlerinin detayında hem de 2012/1 sayılı Tebilğ’in 5 no.lu ekinde yer alan “Yatırım Teşvik Belgesi Kapsamı Harcamaların Tespitine İlişkin Yeminli Mali Müşavir Raporu”nda bulabiliriz. Diğer yatırım harcamaların detayına baktığımız da “IV. Diğer Harcamalar” başlığı altında faiz, kur farkı, diğer (etüd-proje, yardımcı makine ve teçhizat, ithalat ve gümrükleme, taşıma ve sigorta, montaj ile diğer harcamalar) harcamalar yer almaktadır.

Dolayısıyla, “diğer” olarak nitelenen harcamaların ayrıntısını buradan anlayabiliyoruz. Uygulamada biliyoruz ki amortismana tabi olmayan harcamalar yatırım harcaması olarak nitelenmemekte. Ancak, her ne kadar bu harcamalar fatura üzerinde amortismana tabi bir kıymet alımı şeklinde gerçekleşmese de bunlar doğrudan yatırımın maliyetine intikal etmesi gereken harcamalardandır. Hatta ve hatta Vergi Usul Kanunu’nun değerleme hükümleri bunu bir zorunluluk olarak tanımlamaktadır. Gider olarak muhasebe kayıtlarına alınması zaten vergi uygulamaları bakımından eleştiriye konu edilirken (niçin yatırım maliyetine almadın) bu harcamaların yatırıma katkı tutarının hesabında dikkate alınmaması sorun teşkil edecektir.

Bütün bunları, bir sonraki makalemizde ele alacağımız özelgeyi tahlil etmek için açıklamaya çalıştık. Özelgede faiz ve kur farklarına ilişkin idarenin görüşünü yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde ele alacağız.