Bağışlama Nedir?

Borçlar Kanunu’nun 285. maddesine göre bağışlama sözleşmesi, bağışlayanın malvarlığından bağışlanana karşılıksız olarak bir kazandırma yapmayı üstlendiği sözleşme olarak tanımlanmıştır. Bir bağış olayından bahsedebilmek için üç öğenin varlığı gerekmektedir. Bağışı yapan kişinin malvarlığının azalması, bağışı kabul eden kişinin malvarlığının artması, karşılıksız olarak yapılması ve karşılıklı iradelerinin uyuşması olarak özetleyebiliriz.

Bağış ve yardımların beyan edilen gelirlerden ve kurum kazancından indirimine ilişkin hükümler 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10’uncu maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeleri iki başlık altında toplayabiliriz.

1. Matrahın tespitinde belirli hadler ile sınırlı olarak indirilebilecek bağış ve yardımlar (Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre kurum kazancının %5’iyle sınırlı, Gelir Vergisi Kanunu’na göre yüzde 5 ve kalkınma öncelikli yörelerde yüzde 10)

2. Matrahın tespiti sırasında tamamı indirilebilecek bağış ve yardımlar.

Belirli Hadlerle Sınırlı Olarak İndirim Konusu Yapılabilecek Bağış ve Yardımların Genel Hatları

Yapılan bağış ve yardımın beyan edilecek kurum kazancından indirilebilmesi için:

●        Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine,

●        İl özel idarelerine,

●        Belediyeler ve köylere,

●        Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara,

●        Kamu yararına çalışan derneklere,

●        Bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetinde bulunan kurum ve kuruluşlara

yapılması gerekiyor. (*)

Bağış ve yardımların kurum kazancından indirilebilmesi için dikkat edilmesi gereken diğer hususlar ise aşağıdaki gibidir:

●        Bağış ve yardım makbuz karşılığı olmalıdır.

●        Bağışlama, tanımında da belirtildiği gibi karşılıksız yapılmalıdır. Örneğin kamu menfaatine yararlı bir derneğin kermesi için alınan biletin bu kapsamda kurum kazancından indirilmesi mümkün değildir.

●        Bağış ve yardım, sadece ilgili olan dönem kazancında dikkate alınmalıdır. Kazancın olmaması halinde sonraki yıllara devreden bir hak değildir. Sadece kazanç varsa indirim konusu yapılabilir.

●        Beyanname üzerinde ayrıca gösterilmelidir.

●        Bağış ve yardımlar, kurumlar vergisi beyannamesinde KKEG olarak dikkate alınmalıdır. Kazanç bulunması halinde ise, beyanname üzerinde indirim konusu yapılması gerekmektedir.

●        Bağış ve yardımlardan önce Ar-Ge İndirimi ve sponsorluk harcamalarının indirilmesi, eğer bir kazanç kalmış ise bu tutardan bağış ve yardımların indirilmesi gerekmektedir.

●        Bahsi geçen yüzde 5’lik indirim için üst sınır hesaplamasında kullanılacak kurum kazancı, zarar mahsubu dahil giderler ile iştirak kazançları istisnası düşüldükten sonra, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki [Ticari bilanço kârı - (iştirak kazançları istisnası + geçmiş yıl zararları)] tutardır.

●        Bağış ve yardım yabancı para cinsinden yapılmış ise, yardımın yapıldığı tarihteki Merkez Bankası döviz alış kuruna göre hesaplanan TL tutarı dikkate alınmalıdır.

●        Bağış ve yardım ayni olarak yapıldıysa malın maliyet bedeli veya kayıtlı değeri dikkate alınacak, eğer bu bedeller yok ise takdir komisyonuna başvurulması gerekecektir.

●        Bağış ve yardımın, işletmenin aktifinden veya stokundan çekilerek bağışlanmış olması durumunda, mükelleflerin işletmeden çekip bağışladıkları değerler için fatura düzenlemesi; düzenlenen faturanın arka yüzüne faturada belirtilen değerlerin ilgili kuruluş tarafından bağış veya yardım olarak alındığına ilişkin şerh konularak yetkili kimseler tarafından imzalanmış olması gerekmektedir.

●        Nakdi bağış, makbuz karşılığında ya da bu amaçla bankalarda açtırılan hesaplara yatırıldığına ilişkin banka dekontlarıyla belgelendirilmesi şartıyla kurum kazancından indirilebilir.

Bağış ve yardımlar hakkında yukarıdaki önemli noktalara değindikten sonra şimdi de birkaç özellikli konuyu açıklayalım.

Bağış ve Yardımlarda KDV

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/2-b maddesine göre kanunun 17/1 inci maddesinde sayılan, genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyelere, köylere, bunların teşkil ettikleri birliklere, üniversitelere, döner sermayeli kuruluşlara, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşlarına, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarına, siyasî partiler ve sendikalara, kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz emekli ve yardım sandıklarına, kamu menfaatine yararlı derneklere, tarımsal amaçlı kooperatiflere ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıflara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifalarının katma değer vergisinden istisna olacağı belirtilmiştir.

Burada dikkat edilmesi gereken husus, bağışın yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara yapılmasının gerekliliğidir.

Ek olarak 7104 Nolu Katma Değer Vergisi Kanunu ve Bazi Kanunlar ile 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 4. maddesi ile Katma Değer Vergisi Kanunun 13. maddesine aşağıdaki k bendi eklenmiş ve aşağıdaki teslim ve hizmetler KDV’den müstesna edilmiştir.

“k) Genel ve özel bütçeli kamu idarelerine, il özel idarelerine, belediyelere ve köylere bağışlanmak üzere yapılan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak (kalkınmada öncelikli yörelerde elli yatak) kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu ile çocuk yuvası, yetiştirme yurdu, huzurevi, bakım ve rehabilitasyon merkezi, mülki idare amirlerinin izni ve denetimine tabi ibadethaneler, Diyanet İşleri Başkanlığı denetimine tabi yaygın din eğitimi verilen tesisler, Gençlik ve Spor Bakanlığına ait gençlik merkezleri ile gençlik ve izcilik kamplarının inşası dolayısıyla bağışta bulunacaklara yapılan teslim ve hizmetler.”

Bu bende göre yukarıda sayılan yerlere bağış yapacak kimselere yapılan teslim ve hizmetler KDV’den müstesna edilecek ve ilgili belgelerde KDV hesaplanmayacaktır.

KDV Kanunu 30. maddesi olan “İndirilemeyecek Katma Değer Vergisi”nin birinci fıkrasının a bendine aşağıdaki parantez içi hüküm eklenmiş olup, 01.01.2019 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

“Aşağıdaki vergiler mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemez:

a) Vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası (Bu Kanunun 17 nci maddesinin (2) numaralı fıkrasının (b), (c) ve (d) bentleri ile (4) numaralı fıkrasının (ı) ve (ö) bentleri uyarınca katma değer vergisinden istisna edilen işlemler hariç) ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi”

Bu değişikliğe göre de, 30. maddede sayılan indirilemeyecek katma değer vergilerine bir istisna getirilmiş, 17/2 b ve c bentlerinde bulunan bağış ve yardım çerçevesinde ilgili KDV’lerin indirileceği hüküm altına alınmıştır. Özet olarak, bahsi geçen bentlerle ilişkili olan bağış ve yardımların KDV’si indirilebilmektedir.

Bağış ve Yardımlara Örtülü Kazanç Dağıtımı Çerçevesinden Bakarsak…

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesine göre ortakla ilişkili kişi, kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Buradan yola çıkarak bağış ve yardımlarda transfer fiyatlandırılması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümlerinin de göz önüne alınması gerekmektedir. İlişkili kişilerin nakden, hak ya da mal şeklinde birbirlerine yaptıkları bağış ve yardımların indirim konusu yapılması mümkün olmamaktadır.

Sermaye Piyasası Kanunu’nda Bağış ve Yardımlar Nasıl Ele Alınıyor?

Halka açık şirketlerin bağış yapabilmesi için esas sözleşmede bağışlarla ilgili bir hükmün yer alması gerekmektedir. Yapılacak bağışın sınırı ortaklık genel kurulunca belirlenmektedir. Esas sözleşmede belirtilmez ise bu sınırı genel kurul belirler. Ortakların ilgili hesap döneminde yapmış olduğu bağışlar dağıtılabilir dönem karına eklenir. Kar dağıtım tablosu hazırlanırken bu husus atlanmamalıdır.

Bağış ve ödemeye ilişkin bilgiler olağan genel kurulda pay sahiplerinin bilgisine sunulduğu gibi Sermaye Piyasası Kurulu’nca yayınlanan özel durumların kamuya açıklanmasına ilişkin düzenlemeler çerçevesinde kamuya duyurulmalıdır.

Yatırım Aşamasındaki Şirketler Bağış ve Yardımları Nasıl Değerlendirmeli?

Yatırım aşamasındaki şirketler, yıllara sari inşaat işi ya da maden arama sürecinde olan vb. özellikli durumlardaki vergi mükellefleri, gelir ve giderleri için her yıl kar, zarar beyan etmeyebilir. Bu nedenle genellikle işin bittiği sene firmaların vergi matrahı oluşmaya başlar.

İlk olarak bu işletmenin esas faaliyet konusundan kaynaklanmayan bir gelir nedeniyle kurum kazancı oluşmuş ise, çıkan kurum kazancı üzerinden bağış ve yardımın çeşidine göre indirim konusu yapılıp yapılmayacağı değerlendirilmelidir. Ama çoğunlukla yatırım aşamasında olan işletmelerin iş bitene kadar kurum kazancı oluşmaz. Daha önceden de belirttiğimiz üzere bağış ve yardımın yapıldığı yıl kurumun kazancı bulunmuyor ise, bu bağış ve yardımdan sonraki yıllarda yararlanılması mümkün değildir. Çünkü her ne kadar yatırım sürecini tamamlayıp, ilgili tutarları gelir tablosuna aktaracak olsak da, bunu yatırımın bittiği ve işletme aşamasına geçtiğimiz yıl yapabileceğimizden, bağış ve yardımların matrahtan indirilebilmesi devretmeyen bir hak olduğu için, bu tutarları vergi matrahımızdan indirilmesi de mümkün olmayacaktır.

Okul Bağışının Kamu Arazisine ya da Özel Araziye Yapılması Arasındaki Farklar Nelerdir?

1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde, bağışlanmak üzere kamu arazisi üzerine okul yapılması halinde, söz konusu okul inşasına ilişkin olarak yapılan harcamaların, harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancın tespitinde indirim konusu yapılabileceği açıklanmıştır.

Örneğin 2018 yılında iki ayrı mükellef okul inşaatına başlamıştır. Bu kişilerden ilki okul inşaatını kamu arazisine ikincisi ise okul inşaatını özel araziye yapmıştır. 2019 yılında da inşaatlar tamamlanmış olup, iki mükellefin de 2018 yılında kurum kazancı çıkmamıştır. 2019 yılında ise iki mükellefin de okul inşaatı harcamalarından daha yüksek bir kurum kazancı oluşmuştur. Tebliğ hükümlerine göre özel arazisi üzerine okul inşaatı yapan mükellef gerek 2018 gerekse 2019 yılında gerçekleştirdiği okul inşaatına ilişkin harcamaların tamamını, bağışın gerçekleştiği 2019 yılında beyanname üzerinde indirim konusu yapacaktır.

Kamu arazisine okul inşaatı yapan mükellefin ise, ilk paragrafta bahsedilen tebliğ açıklamasına göre, 2018 yılında yaptığı harcamaları 2018 yılının kazancından düşmesi gerekecektir. Fakat mükellefin 2018 yılında kurum kazancının çıkmaması nedeniyle bu indirimden yararlanamayacağı, indirimin tutarının da sonraki yıla devredemeyeceği düşünüldüğünde mükellef aleyhine bir sonuç ortaya çıkmaktadır.

Sonuç Olarak...

Devlet, ülke için yararlı olabilecek faaliyetleri desteklerken, çeşitli vergi kanunları aracılığı ile, kurumsal yarar sağlayan bağış ve yardımların mükelleflerin kazançlarından indirim yapabilmesine imkan sağlamıştır. Böylelikle hem kamusal hizmetler yerine getirilebilmekte, kamunun ihtiyacı olan alanlara vergi mükellefleri yönlendirilebilmekte, hem de vergi mükelleflerinin bu bağış ve yardımları vergi matrahlarından düşebilmesine imkan tanımıştır. Bu yazımızda bağış ve yardımların vergi mevzuatımız karşısındaki durumu ve bu konudaki tartışmalı alanlar ortaya konulmaya çalışılmış, yapılan bağış ve yardımların, matrahın tespitinde nasıl dikkate alınacağına ve hangi konulara dikkat edilmesi gerektiğine ilişkin özet bilgilere yer verilmiştir.

(*) Gelir İdaresi Başkanlığı Diyarbakır Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 18.02.2012 tarihli B.07.1.GİB.4.21.15.01-KV-2012/32-3 sayılı özelgeye göre Valiliğe bağlı Hizmet Vakfı ve Kaymakamlığa bağlı Köylere Hizmet Götürme Birliği yukarıda yer alan kuruluşlar arasında sayılmaması sebebiyle bağışın kurum kazancından indirilmemesi gerektiği belirtilmiştir.

Yazarlar: Özlem Atay (Vergi, Müdür) & Esra Önder İnal (Vergi, Müdür Yardımcısı)