Yeni Bir Uyuşmazlık Konusu: Başarısızlıkla Sonuçlanan Ar-Ge Projeleri
Bütün gücümüzle enflasyon muhasebesine yoğunlaştığımız şu
günlerde başka başka konularla karşılaşıyoruz. Bu makalemizde enflasyon
muhasebesinin tartışmalı konularından, başarısızlıkla sonuçlanan Ar-Ge
projelerinin 2023 yılından kaynaklı düzeltme farklarını ele alacağız.
165 Seri No.lu VUK Sirküleri Enflasyon Muhasebesi
Uygulamasında Ar-Ge Harcamalarına Ne Diyor?
Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri kapsamında harcamaların
"263-Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesabı"nda aktifleştirileceği;
aktifleştirilen harcamaların tescilinden bağımsız olarak bir gayri maddi hakkın
ortaya çıkması halinde aktifleştirilen harcamaların amortisman yoluyla itfa
edilmesi gerektiği; projelerin tamamlanmasına imkân kalmaması veya projenin
başarısızlıkla sonuçlanması nedeniyle herhangi bir iktisadi kıymetin ortaya
çıkmadığı durumlarda önceki yıllarda aktifleştirilmiş olan tutarların doğrudan
gider kaydedilebileceği belirtilmektedir.
Enflasyon muhasebesi uygulamasında biten ya da devam eden
Ar-Ge projelerinin tıpkı yapılmakta olan yatırımlar gibi düzeltmeye tabi
tutulacağı açıklanmıştır.
165 Seri No.lu VUK Sirkülerinin özellikle bu kısmını “Diğer taraftan, projelerin tamamlanmasına imkân kalmaması
veya projenin başarısızlıkla sonuçlanması nedeniyle herhangi bir iktisadi
kıymetin ortaya çıkmadığı durumlarda önceki yıllarda aktifleştirilmiş olan
tutarlar projenin başarısızlıkla sonuçlandığı hesap döneminde doğrudan gider
olarak dikkate alınacağından, söz konusu giderin 2023 hesap dönemi sonu
itibarıyla yapılan enflasyon düzeltmesine ilişkin kısmının gider olarak dikkate
alınmaması gerekmektedir.” kırmızıya boyama ihtiyacı duydum. Sirküler de
yer alan bu açıklamayı kolay anlaşılması adına bir örnekle açıklayalım
dilerseniz.
Örnek: Ar-Ge
Merkezi belgesine haiz olan Çınar A.Ş., küresel ısınmayı hafifletmek adına
güneşten dünyaya gelen ışınları azaltabilecek bir güneş şemsiyesi üreterek
uzaya göndermek için kolları sıvamış ve Ar-Ge çalışmalarına büyük bir hızla
başlamıştır. Zihinleri zorlayan bu projeyi iyimser bir yaklaşımla 2026 yılı
sonunda bitirmeyi planlamaktadır.
31.12.2023 tarihli bilançosunda 100 Milyon TL Ar-Ge harcaması
bulunan Çınar A.Ş., söz konusu harcamalarını enflasyon düzeltmesine tabi
tutarak 2023 yılında 50 Milyon TL düzeltme farkı hesaplamıştır. Haziran/2024’e
kadar da 50 Milyon TL Ar-Ge harcaması yapmıştır. Haziran/2024 bilançosunda yer
alan bu Ar-Ge harcamalarının düzeltmesinden de 40 Milyon TL Enflasyon farkı
oluşmuştur. Büyük hayallerle yola çıkan Çınar A.Ş., enflasyonun yıkıcı etkisine
dayanamayarak Ağustos/2024’de projeyi sonlandırmak zorunda kalmıştır.
Bu çerçevede Çınar A.Ş. başarısızlıkla sonuçlanan proje için
aşağıdaki kaydı yapmıştır.
--------------------------------Ağustos/2024--------------------------------------------
630-Araştırma Geliştirme Giderleri 190.000.000
689-Diğer Olağandışı Gider ve Zararlar 50.000.000
689-KKEG Yapılan 2023 Enflasyon Farkı 50.000.000
263-Araştırma
Geliştirme Maliyetleri 240.000.000
---------------------------------------------------------------------------------------
165 Seri No.lu Sirkülerin söylemiş olduğu şey bu. Ancak, 2023
düzeltmesinden kaynaklı KKEG olarak dikkate alınacak enflasyon farkının
tartışmaya açık bir konu olduğunu, mükellefler ile vergi idaresi arasında
uyuşmazlığa neden olacağını değerlendiriyoruz. Neden mi?
Başarısız Projenin 2023 Enflasyon Farkı Niçin KKEG Olmamalı?
165 Seri No.lu Sirkülerde belirtilen, başarısızlıkla
sonuçlanan Ar-Ge projesinin 2023 düzeltmesinden kaynaklı enflasyon farklarının
KKEG olarak dikkate alınmasına yasal bir dayanak arıyorum ama bir türlü
bulamıyorum. Aksine hem VUK Mükerrer 298/A’da hem de 555 Seri No.lu VUK
Tebliği’nde bu farkların (dönemden bağımsız) maliyet olarak dikkate alınacağı
belirtilmektedir.
555 Seri No.lu
Tebliğ’in 53’üncü maddesinin 1’inci fıkrasında aynen şu açıklama yer
almaktadır.
“213 sayılı Kanunun mükerrer 298 inci maddesinin (A)
fıkrasının (1) numaralı bendi hükmü uyarınca, enflasyon düzeltmesine tâbi
tutulan parasal olmayan kıymetlerin elden
çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farkları maliyet olarak
dikkate alınacaktır.
Ancak, düzeltme işlemine tabi tutulmuş olan 2023 hesap dönemi
sonuna ait bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerden amortismana tabi
olmayan kıymetlerin, düzeltilmiş değerlerinin altında bir bedelle “SATILMASI” halinde, düzeltme sonrası
değerle, düzeltme öncesi değer arasındaki farka isabet eden zarar, gelir veya
kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmayacaktır.”
Yukarıdaki açıklamayı ele alırsak, parasal olmayan
kıymetlerin elden çıkarılması halinde bunlara ait enflasyon farklarının maliyet
olarak dikkate alınacağı noktasında herhangi bir tereddüt bulunmuyor. Bu
kıymetlerden amortismana tabi olmayanların zararına “SATILMASI” halinde
de 2023 düzeltmesinden kaynaklı düzeltme farkının KKEG olması gerektiğinde de
mutabığız. Başarısızlıkla sonuçlanan Ar-Ge projesi amortismana tabi bir kıymet
değil. Bunu da anlıyoruz. Ancak, başarısızlıkla sonuçlanan projenin gider
hesaplarına aktarılması bir “SATIŞ” mıdır? Tabii ki de değildir. Bu bir tasfiye
işlemidir. KKEG yapılacak düzeltme farkından kaynaklı zarar satışa bağlanmış
iken, satışla ilgisi olmayan bir işlemi “satış gibi” değerlendirmek çok mümkün
görünmüyor.
Bu konu yalnızca başarısızlıkla sonuçlanan Ar-Ge projelerini ilgilendirmiyor. Benzer durum, düzeltmeye konu olup amortismana tabi olmayan ancak bünyesinde 2023 düzeltmesinden kaynaklı enflasyon farkını taşıyan (stok değer düşüklüğü, iştirak tasfiyesi vb) pek çok kıymeti de ilgilendirmektedir. Dolayısıyla, satış olmadığı sarih olan bir durumu Sirkülerde belirtilen şekilde dikkate almak hak kaybına neden olacaktır.
Sonuç olarak, 165 Seri No.lu Sirkülerde başarısızlıkla sonuçlanan Ar-Ge projelerinin
2023 yılından kaynaklı enflasyon farklarının gider kabul edilmeyeceği
belirtilmişse de bu açıklamanın Tebliğ ile uyumlu olmadığı hatta çeliştiği
açıktır. Başarısızlıkla sonuçlanan Ar-Ge projesinin gider kaydedilmesi, işin
doğası gereği satış gibi değerlendirilemeyeceğinden sirkülerdeki açıklamanın
yeni uyuşmazlıklara kapı aralayacağını ön görüyoruz.
