Sign In
KPMG VERGİ / Blog / Blog Detay
7
Kasım
2018
Konkordato Halinde Alacak Değerlemesi: Şüpheli Alacak mı Yoksa Değersiz Alacak mı?

Konkordato uygulaması nedir?

Son günlerde basında yer alan haberlere baktığımızda faaliyet gösterdiği sektörde önemli ağırlığı olan şirketlerin kondordato ilan ettiği göze çarpıyor.

Nedir bu konkordato? Konkordato, İcra ve İflâs Kanunu ("İİK") içinde bir düzenleme olarak hukuk sistemimizde yer alıyor. Zaman zaman İİK'da değişiklikler yapılıyor. En son 28 Şubat 2018 tarihinde 7101 sayılı Kanun ile 2004 sayılı İcra ve İflâs Kanununda ("İİK") değişiklikler yapıldı. 7101 sayılı Kanun ile yapılan değişiklikler ile "iflas erteleme" yürürlükten kaldırılarak, "konkordato" yeniden düzenlendi. Bu yazımızda hukuki detaylarına çok girmeden konkordato uygulamasının vergilemede etkilerini ele alacağız.

Konkordato, özü itibariyle zor durumda olan kurumların ekonomiye kazandırılması amacıyla oluşturulmuş bir uygulama. Konkordato ile borçluya; borcun vadesini uzatmak veya borç tutarında indirim yapılmak suretiyle borçlarını ödeyebilme veya olası bir iflâstan kurtulmak üzere talep edebilme hakkı veriliyor. Esasen "konkordato", borçlu ile alacaklıların uzlaşarak alacakları yeniden yapılandırılması.

Konkordatonun "adi konkordato (rehinli alacaklılarla müzakere ve borçların yapılandırılması dahil), iflastan sonra konkordato ve malvarlığının terki suretiyle konkordato" gibi çeşitleri var.

Konkordato kararı alındığında nasıl bir etki yaratıyor?

Konkordato talebi borçlunun yerleşim yerindeki asliye ticaret mahkemesi tarafından karara bağlanıyor. Mahkemenin konkordato başvurusunu kabul etmesi durumunda kararın etkiler aşağıdaki gibidir:

  • Geçici veya kesin kabul edilen borçlu hakkında kamu alacakları (6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanuna tabi olan) dahil olmak üzere her türlü tedbir, ihtiyati haciz, ve muhafaza işlemleri de dahil olmak üzere ihtiyati tedbir yolu ile durdurulur, mal ve varlıkları için icra takibi ve haciz yapılamaz.

  • Üretim faaliyetleri olan şirketlerde üretimin devamı zorunlu olan bankacılık işlemleri ve alacaklı olduğu üçüncü kişiler üzerindeki hak ve alacakları üzerine haciz ihbarnamesi gönderilemez veya gönderilmiş ise kaldırılır.

  • Üretim tesisi olan şirketlerde bu tesiste ihtiyaç bulunan enerji kaynaklarının kesintiye uğramaması için enerji kaynaklarının devamlılığının sağlanır ve kesinti uygulanmaz.

Konkordato ile alacaklılar şirketin ekonomik faaliyetlerinin sürmesi için borçlu ile devam kararı almış olur.

Konkordato uygulamasında vergi istisnaları

Konkordato kararı ile yapılacak işlemler alacaklı ve borçlulara ilave yük çıkmaması için özellikle işleme dayalı ve gelir üzerinden alınmayan vergilerde istisnalar tanınmıştır. İcra ve İflas Kanunu'nun 308/g maddesi ile konkordato işlemlerinde konkordato projesinin tasdik edilmesi şartıyla yapılacak işlemler aşağıdaki vergilerden ve benzeri mali yüklerden istisna edilmiştir:

  • Harçlar Kanunu kapsamında harç istisnası,

  • Damga Vergisi Kanunu kapsamındaki kâğıtlar için damga vergisi istisnası,

  • Alacaklılar tarafından her ne nam altında olursa olsun tahsil edilecek tutarlar için banka ve sigorta muameleleri vergisi istisnası,

  • Borçluya kullandırılacak krediler için Kaynak Kullanımı Destekleme Fonu istisnası.

  • Ayrıca, konkordato projesi kapsamında borçların yeni bir itfa plânına bağlanan borçlulara ait olan teşvik belgelerindeki sürelerin ile ihracat taahhüt sürelerinin, geçici mühlet kararının verildiği tarihten konkordatonun bağlayıcı hâle geldiği tarihe kadar durdurulur.

Yukarıda belirtilen istisnalar sadece konkordato projesinde belirtilen işlemler bakımından borçlu ile proje kapsamındaki alacaklılar için uygulanabilir.

Vergi uygulamasında alacak değerlemesi ve karşılık ayrılma uygulaması nasıl?

Vergi Kanunlarında değerleme hükümleri muhasebe standartlarından farklı olarak özel maddelerle düzenlenmiştir. Bu çerçevede, "şüpheli alacak karşılığı" ve "değersiz alacak" uygulamasında uyulacak esaslar Vergi Usul Kanunu'nda yer almaktadır. Şüpheli alacaklar için, "ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla şüpheli alacak ayrılabileceği düzenlenmiştir". Şüpheli karşılık ayrılması için, "alacak dava veya icra safhasında bulunmalı, ayrılacak karşılık, alacağın şüpheli hale geldiği dönem sonu itibariyle ayrılması" şartlarının varlığına bağlıdır.

"Değersiz alacak uygulaması" için ise kazai bir hükme veya kanaat verici bir belgeye göre tahsiline artık imkan kalmayan alacakların "değersiz" hale geldiği düzenlenmiştir. Değersiz alacaklar, bu niteliğe girdikleri tarih itibariyle tasarruf değerlerini kaybettiklerinden kayıtlı değerleri ile gider hesaplarına aktarılmalıdır.

Konkordato uygulaması ile ilgili değerlendirmelere geçmeden Gelir İdaresinin bu konulara nasıl yaklaştığına bakalım.

Öncelikle "değersiz alacak" uygulaması ile ilgili olarak Gelir İdaresi tarafından verilen görüşler bulunmaktadır. Bunlarda biri olan 11395140-010-112158 sayılı ve 8.8.2016 tarihli Özelge'de yer alan görüş, Almanya'da faaliyet gösteren bir firmadan ….. Euro alacağı bulunan, ancak borçlu firma için Düsseldorf Asliye Hukuk Mahkemesi tarafından verilen ….. tarihli kararıyla sermayesi bulunmaması nedeniyle re'sen kapatılıp, sicil kaydının silindiği, bu firmadan tahsil edilemeyen alacağın değersiz alacak olup olmayacağına ilişkin olup, şu şekildedir:

"… Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, yurt dışında faaliyet gösteren alacaklı olduğunuz firmanın sermayesi bulunmaması nedeniyle re'sen kapatılıp, sicil kaydının silinmesine dair Düsseldorf Asliye Hukuk Mahkemesi tarafından verilen ….. tarihli karara istinaden, tahsil edilemeyen alacağınızın değersiz alacak olarak kabulü için Türkiye'de asliye mahkemelerinde tenfiz davası açılması ve bu mahkemelerde yabancı mahkeme kararının tanınması gerekmektedir.

Yabancı mahkeme kararında alacağınızın tahsilinin mümkün olmadığının anlaşılması durumunda, Asliye Mahkemesince tanıma kararının verildiği yılda alacağınız değersiz hale gelecek olup, tanıma kararının verildiği yılda alacağınızın gider yazılmamış olması halinde sonraki yıllarda gider olarak dikkate alınamayacağı tabiidir."

Bu görüşten de anlaşılacağı üzere yabancı bir ülkede sermaye yetersizliği bulunan bir şirketin re'sen kapatılmasından dolayı tahsil edilemeyen karar Türkiye'de yargı mercilerinde kararın tanınmasını takiben gider yazılması söz konusudur.

Konkordato uygulamasında İdare görüşü nasıl?

İdare "konkordato" uygulaması ile ilgili olarak Gelir İdaresi'nin verdiği görüş bulunmaktadır. İdare kendisine yapılan bir başvuruya ilişkin 11395140-105[VUK-1-20178]-129208 sayılı ve 11.5.2017 tarihli Özelge'de, Türkiye'deki şirketin ihracat teslimleri sonucu İngiltere mukimi bir firmadan 1.424.085,52 GBP alacaklı olduğu, firmanın konkordato yoluna gittiği, İngiltere mevzuatına göre takibata geçilemeyip, alacak davası açılamadığı ve konkordatonun sonuçlanmasını beklemek zorunda kalındığı belirtilerek tahsil edilemeyen alacak için şüpheli alacak karşılığı ayrılıp ayrılamayacağı ve değersiz alacak olup olmayacağına ilişkin görüş şu şekildedir:

"…Öte yandan, konkordato, herhangi bir dürüst borçlunun ödeme teklifinin konkordatoya tabi alacaklılarının belirli bir çoğunluğu tarafından kabulü ve mahkemenin onayı ile gerçekleşen ve borçlunun, borçlarının bir kısmından kurtulmasını veya ödeme şeklinin borçlu yararına değişmesini sağlayan, iflasa nazaran yumuşatılmış, alacaklıların eşit olarak tatminine yarayan hukuki bir araç/müessesedir. Bu sayede işletmeler konkordatoya tabi borçlarını, elde edebilecekleri zaman süreci içinde icra ve iflas takiplerinden korunmak suretiyle ödeyebilme imkânına kavuşmaktadır. Bu bakımdan konkordato, ödeme şekil ve şartlarında borçlu yararına değişiklik meydana getirir. Ayrıca, konkordato bir dava veya icra takibi olmayıp, bazen alacağın bir kısmından vazgeçme yerine alacağın vadesinin uzatılarak tamamının ödenmesi şeklinde de olabilir. Dolayısıyla, konkordato alacağı şüpheli hale getirmediği gibi aksine, alacağın (tenzilat konkordatosunda vazgeçilmeyen kısmın) tahsil imkanını kuvvetlendirir.

Buna göre, konkordato yoluna gittiğini belirttiğiniz İngiltere mukimi firmadan olan alacaklarınız için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.

Bu itibarla, İngiltere mukimi firmanın konkordato talebinin anlaşmayla sonuçlanmasına bağlı olarak, varsa söz konusu anlaşma kapsamında vazgeçilen alacak kısmı, değersiz alacak olarak kabul edileceğinden, İngiltere mevzuatına göre yetkili resmi makamca konkordato anlaşmasının onaylanarak kesinleşmesini müteakiben, alacağın değersiz hale geldiği (anlaşmanın kesinleştiği) yıl hesaplarına zarar olarak yazılması mümkündür. Ayrıca, ilgili ülke mevzuatına göre kesinleşen konkordato anlaşmasının 213 sayılı Kanunda öngörülen süreler boyunca muhafaza ve gerektiğinde yetkililere ibraz edilmesi gerektiği tabiidir.

Bunun yanında, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır."

Yukarıda yer alan özelge görüşüne göre konkordato uygulaması halinde her türlü tedbir, ihtiyati haciz, ve muhafaza işlemleri de dahil olmak üzere ihtiyati tedbir yolu ile durduğundan (6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanuna tabi olanlar dahil) "şüpheli alacak karşılığı ayrılabilmesi" için gerekli şart olan "alacak dava veya icra safhasında olma" şartının yerine getirilmemesi nedeniyle "şüpheli alacak karşılık" ayrılması uygun görülmemektedir. Sadece kondordato kapsamında vazgeçilen alacak kısmı için değersiz alacak yazılmasına izin vermektedir.

Bu görüş oldukça katı bir uygulamadır. Konkordatonun şüpheli alacak ayrılmasına engel olmaması gerekir. Konkordatoya başvuran bir şirketteki alacağın şüpheli hale gelmediğini iddiası "İcra ve İflâs Kanunu" ile düzenlenen bir müessesenin özüne aykırılıktır.

Neden böyle düşünüyoruz? Çünkü "konkordato", özü itibariyle borçlarını ödemede zor durumda olan kurumlara tanınabilir. Mahkemeye başvurulduğunda alacaklıların kısmen vazgeçecekleri bir alacak söz konusudur ve karar alınsa bile tahsili hala şüpheli olabilir.

Dolayısıyla, "alacağın şüpheli hale getirmediği gibi aksine, alacağın (tenzilat konkordatosunda vazgeçilmeyen kısmın) tahsil imkanının" kuvvetlendirme konkordato kararı sonrası için söylenebilir. Ancak garantisi yoktur. Bu nedenle, konkordatoya başvuran şirketlerin bir süre sonra iflas ettiğini görüyoruz.

Bu gerekçeler ile konkordato sürecinde olan şirketlerin "bu sürecin bir nevi dava icra safhası olduğu kabulü ile şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına" izin verilmelidir. Aksi takdirde şüpheli hale gelmiş bir alacak için karşılık ayrılmaması alacaklı şirketin daha fazla vergi ödemesi ile sonuçlanacaktır.  

Sorumlu vergicilik bakışıyla…

Gelir İdaresi tarafından yazımızda yer verdiğimiz görüşe bakıldığında konkordato uygulamasında şüpheli alacak karşılığı ayrılmasının uygun görülmemesi alacaklı şirketleri zor duruma bırakacaktır. Basında yer alan haberlere bakıldığında konkordato ilan eden şirketlerin sayısı artma eğiliminde. Bu nedenle alacaklı şirketlerin şüpheli alacak karşılığı ayırabilmesine imkan sağlanması nakit sıkıntısı çeken şirketlerin vergi yüklerini olması gereken noktaya çekme konusunda destek olacaktır.